1. No category

Den 17. februar 2015 blev der i
sag nr. 80/2012
Forsikringsaktieselskabet A
mod
statsautoriseret revisor Bruno Sten Rosenkrans Jensen
afsagt sålydende
K e n d e l s e:
Ved brev modtaget i Revisornævnet den 20. september 2012 har Forsikringsaktieselskabet A i medfør af revisorlovens § 43, stk. 3, indbragt statsautoriseret revisor Bruno Sten Rosenkrans Jensen for
Revisornævnet.
Erhvervsstyrelsen har oplyst, at Bruno Sten Rosenkrans Jensen har været godkendt som revisor fra
den 14. februar 1990, samt at Bruno Sten Rosenkrans Jensen i Revireg. har været tilknyttet revisionsvirksomheden B Statsautoriseret Revisionsanpartsselskab, CVR-nr. XX XX XX XX, fra den 13.
april 2004. Erhvervsstyrelsen har endvidere oplyst, at revisionsvirksomheden B Statsautoriseret
Revisionsanpartsselskab fra den 4. februar 2004 har været registreret i Revireg.
Ved kendelse af 21. oktober 2013 i Revisornævnets sag 23/2012 blev Bruno Sten Rosenkrans Jensen straffet med en bøde på 50.000 kr. for overtrædelse af erklæringsbekendtgørelsens § 7 og revisorlovens § 16, stk. 1.
Parterne har givet møde for Revisornævnet.
Klagen:
Klager har i endeligt påstandsdokument af 19. maj 2014 anført følgende klagepunkter vedrørende
statsautoriseret revisor Bruno Sten Rosenkrans Jensen:
1
1. Indklagede har ikke haft tilstrækkelig indsigt i C A/S’ forhold til at kunne revidere selskabets årsrapport 2007, årsrapport 2008, årsrapport 2009, årsrapport 2010 og årsrapport 2011.
2. Indklagede skulle i årsrapport 2009, årsrapport 2010 og årsrapport 2011 have taget forbehold, gjort anmærkning eller tilsvarende i forhold til regnskabsposten ”Andre tilgodehavender” på 2.545.000 kr. i årsrapporterne.
3. Indklagede skulle i årsrapport 2008, årsrapport 2009, årsrapport 2010 og årsrapport 2011
have taget forbehold, gjort anmærkning eller tilsvarende i forhold til regnskabsposten ”Kapitalinteresse i dattervirksomhed” i årsrapporterne.
4. Indklagede skulle i årsrapport 2007, årsrapport 2008, årsrapport 2009 og årsrapport 2010
have taget forbehold, gjort anmærkning, eller tilsvarende (note) om, at C A/S drev virksomhed uden for sit formål.
5. Indklagede skulle i årsrapport 2007, årsrapport 2008 og årsrapport 2009 have taget forbehold, gjort anmærkning eller tilsvarende i forhold til, at direktør D uberettiget havde hævet
714.705 kr. på C A/S’ bankkonti.
6. Indklagede skulle i årsrapport 2008 have taget forbehold, gjort anmærkning eller tilsvarende
i forhold til grundlaget for opskrivning af aktiekapitalen i C A/S ved udstedelse af fondsaktier.
7. Indklagede skulle i årsrapport 2008 og årsrapport 2009 have taget forbehold, gjort anmærkning eller tilsvarende i forhold til C A/S’ forpligtelse til at købe anparter i henhold til investeringsaftale af 17. december 2008 indgået mellem C A/S, E A/S, F ApS og G ApS.
8. Indklagede har i revisionsprotokollen i tilknytning til årsrapport 2009, årsrapport 2010 og
årsrapport 2011 angivet fejlagtige oplysninger om karakteren af sit arbejde for C A/S.
9. Indklagede skulle i revisionspåtegningen i årsrapport 2009, årsrapport 2010 og årsrapport
2011 have taget forbehold, gjort anmærkning eller tilsvarende om manglende bestyrelsesprotokol eller manglende afholdelse af bestyrelsesmøder.
10. Indklagede skulle i årsrapport 2009, årsrapport 2010 og årsrapport 2011 have taget forbehold, gjort anmærkning eller tilsvarende i forhold til C A/S’ forpligtelser, jf. den skattemæssige forpligtelse, der udsprang af overdragelse af anparter i H ApS.
11. Indklagede skulle i årsrapport 2009, årsrapport 2010 og årsrapport 2011 have taget forbehold, gjort anmærkning eller tilsvarende i forhold til C A/S’ forpligtelser, jf. den skattemæssige forpligtelse, der udsprang af det beløb A investerede i C A/S.
2
12. Indklagede skulle i årsrapport 2009 have taget forbehold, gjort anmærkning eller tilsvarende
for tabet af licitationen om opførelse af [bygning]en i [by].
13. Indklagede skulle i årsrapport 2009 have taget forbehold, gjort anmærkning eller tilsvarende
for størrelsen af ”Administrationsomkostninger”.
14. Indklagede skulle i årsrapport 2009 have taget forbehold, gjort anmærkning eller tilsvarende
for størrelsen af ”Andre tilgodehavender”.
15. Indklagede skulle i årsrapport 2009 have taget forbehold, gjort anmærkning eller tilsvarende
for størrelsen af ”Anden gæld”.
16. Indklagede skulle i årsrapport 2009 have taget forbehold, gjort anmærkning eller tilsvarende
for størrelsen af ”Depositum”.
17. Indklagede skulle i årsrapport 2009 have taget forbehold, gjort anmærkning eller tilsvarende
for ”Tilgodehavende aktionærindskud”.
18. Indklagede skulle i årsrapport 2009 have taget forbehold, gjort anmærkning eller tilsvarende
for ”Overkursfond”.
19. Indklagede skulle i årsrapport 2009 have taget forbehold, gjort anmærkning eller tilsvarende
for reduktionen af ”opskrivningshenlæggelsen”.
20. Indklagede skulle i årsrapport 2009 have taget forbehold, gjort anmærkning eller tilsvarende
for den ulovlige kombinerede kapitalnedsættelse og kapitalforhøjelse i H ApS.
21. Indklagede skulle i årsrapport 2008/09 og årsrapport 2009/10 for selskabet I A/S have taget
forbehold, gjort anmærkning eller tilsvarende om tab af licitationen vedrørende I A/S.
22. Klager har anmodet indklagede om at fremlægge det bogførings- og regnskabsmateriale mv.
som udgør revisionsbeviset. Indklagede har nægtet dette. Herefter har konkursboet efter C
A/S anmodet indklagede om at fremlægge materialet, hvilket indklagede også har nægtet.
Der klages hermed over, at indklagede ikke ønsker at udlevere materialet til sin kunde / klient (dvs. konkursboet).
Klager har nedlagt påstand om, at disse klagepunkter skal føre til, at Revisornævnet frakender statsautoriseret revisor Bruno Sten Rosenkrans Jensen retten til at virke som statsautoriseret revisor, jf.
revisorlovens § 44, stk. 2.
Indklagede har i det hele påstået frifindelse.
3
Sagsfremstilling:
Sagsfremstillingen nedenfor er opdelt i følgende emner:
1. Indledning.
2. Indklagedes erklæringer og C A/S’ årsrapporter mv.
3. Regnskabsposten ”Kapitalandele i dattervirksomhed” / ”Kapitalandele i tilknyttede virksomheder” i årsrapporterne 2008 – 2011.
4. Posten ”Andre tilgodehavender” i årsrapport 2009.
5. Bevægelser på C A/S’ bankkonti sammenholdt med årsrapporterne.
6. Indklagedes revisionsdokumentation.
1. Indledning
C A/S’ blev stiftet som anpartsselskab i 2005 og siden omdannet til aktieselskab. Selskabet blev
taget under konkursbehandling den 31. oktober 2012.
Klager er aktionær i C A/S (under konkurs). Klagers erhvervelse af aktier i selskabet fandt sted i
forbindelse med, at C A/S på generalforsamling den 1. august 2009 udvidede sin aktiekapital med
9.375.000 kr. på grundlag af selskabets reserver i henhold til årsrapport 2008. Klagers betaling for
aktierne var 2.550.000 kr. I klagers årsrapport 2009 var værdien af aktierne i C A/S optaget til
2.550.000 kr., i klagers årsrapport 2010 til 1.989.000 kr., og i klagers årsrapport 2011 til 0 kr.
Fra den 14. september 2006 indtil C A/S’ konkurs var D direktør i selskabet. Ds far, J, som vil blive
omtalt i sagsfremstillingen nedenfor, var på intet tidspunkt registreret som medlem af selskabets
ledelse. Advokat K var i tiden fra den 11. december 2007 indtil den 19. januar 2010 medlem af selskabets bestyrelse, og i perioder var advokat K formand for bestyrelsen.
2. Indklagedes erklæringer og C A/S’ årsrapporter mv.
Indklagede afgav erklæringer på årsrapport 2007 for C A/S den 30. maj 2008, på årsrapport 2008
den 30. maj 2009, på årsrapport 2009 den 18. april 2010, på årsrapport 2010 den 30. maj 2011 og på
årsrapport 2011 den 27. maj 2012.
Indklagedes erklæringer på årsrapporterne 2007, 2008 og 2009 for C A/S har i det væsentlige et
sammenfaldende indhold, idet det af alle erklæringerne fremgår, at det er indklagedes opfattelse, at
4
det opnåede revisionsbevis er tilstrækkeligt og egnet som grundlag for hans konklusion, at revisionen ikke har givet anledning til forbehold, og at det er hans opfattelse, at årsrapporten givet et retvisende billede af selskabets aktiver, passiver og finansielle stilling ved regnskabsperiodens udløb og
af resultatet af selskabets aktiviteter i regnskabsperioden i overensstemmelse med årsregnskabsloven.
Af indklagedes erklæring af 18. april 2010 på årsrapport 2009 for C A/S fremgår:
”Til anpartshaverne i C A/S
Jeg har revideret årsregnskabet for C A/S for regnskabsåret 1. januar 2009-31. december 2009 omfattende anvendt regnskabspraksis, resultatopgørelse, balance, og noter,
samt ledelsesberetningen. Årsregnskabet og ledelsesberetningen udarbejdes efter årsregnskabsloven.
Ledelsens ansvar for årsregnskabet og ledelsesberetningen
Ledelsen har ansvaret for at udarbejde og aflægge et årsregnskab, der giver et retvisende billede i overensstemmelse med årsregnskabsloven. Dette ansvar omfatter implementering og opretholdelse af interne kontroller, der er relevante for at udarbejde og
aflægge et årsregnskab og en ledelsesberetning uden væsentlig fejlinformation, uanset
om fejlinformationen skyldes besvigelser eller fejl, samt valg og anvendelse af en hensigtsmæssig regnskabspraksis og udøvelse af regnskabsmæssige skøn, som er rimelige
efter omstændighederne.
Revisors ansvar og den udførte revision
Mit ansvar er at udtrykke en konklusion om årsregnskabet og ledelsesberetningen på
grundlag af vor revision. Jeg har udført vor revision i overensstemmelse med danske
revisionsstandarder. Disse standarder kræver, at jeg lever op til etiske krav samt planlægger og udfører revisionen med henblik på at opnå høj grad af sikkerhed for, at årsregnskabet og ledelsesberetningen ikke indeholder væsentlig fejlinformation.
En revision omfatter handlinger for at opnå revisionsbevis for de beløb og oplysninger,
der er anført i årsregnskabet og i ledelsesberetningen. De valgte handlinger afhænger
af revisors vurdering, herunder vurderingen af risikoen for væsentlig fejlinformation i
årsregnskabet og ledelsesberetningen, uanset om fejlinformationen skyldes besvigelser
eller fejl. Ved risikovurderingen overvejer revisor interne kontroller, der er relevante
for virksomhedens udarbejdelse og aflæggelse af et årsregnskab, der giver et retvisende
billede samt for udarbejdelse af en ledelsesberetning, der indeholder en retvisende redegørelse, med henblik på at udforme revisionshandlinger, der er passende efter omstændighederne, men ikke med det formål at udtrykke en konklusion om effektiviteten af
virksomhedens interne kontrol. En revision omfatter endvidere stillingtagen til, om den
af ledelsen anvendte regnskabspraksis er passende, om de af ledelsen udøvede regnskabsmæssige skøn er rimelige, samt en vurdering af den samlede præsentation af årsregnskabet og ledelsesberetningen.
5
Det er min opfattelse, at det opnåede revisionsbevis er tilstrækkeligt og egnet som
grundlag for vor konklusion.
Revisionen har ikke givet anledning til forbehold.
Konklusion
Det er min opfattelse, at årsregnskabet giver et retvisende billede af selskabets aktiver,
passiver og finansielle stilling pr. 31. december 2009 samt af resultatet af selskabets aktiviteter for regnskabsåret 1. januar 2009 — 31. december 2009 i overensstemmelse
med årsregnskabsloven, samt at ledelsesberetningen indeholder en retvisende redegørelse i overensstemmelse med regnskabsloven.”
Af indklagede revisors erklæring af 30. maj 2011 på årsrapport 2010 for C A/S fremgår:
”Til anpartshaverne i C A/S
Jeg har revideret årsregnskabet for C A/S for regnskabsåret 1. januar 2010 — 31. december 2010 omfattende anvendt regnskabspraksis, resultatopgørelse, balance, og noter, samt ledelsesberetningen. Årsregnskabet og ledelsesberetningen udarbejdes efter
årsregnskabsloven.
Ledelsens ansvar for årsregnskabet og ledelsesberetningen.
…
Revisors ansvar og den udførte revision
Mit ansvar er at udtrykke en konklusion om årsregnskabet og ledelsesberetningen på
grundlag af vor revision. Jeg har udført vor revision i overensstemmelse med danske
revisionsstandarder. …
Det er min opfattelse, at det opnåede revisionsbevis er tilstrækkeligt og egnet som
grundlag for vor konklusion.
Revisionen har givet anledning til forbehold.
Forbehold
Selskabet og datterselskabets aktiviteter er i 2010 ikke forløbet planmæssigt, og derfor
er andre tilgodehavender og tilgodehavende aktionærindskud ikke indbetalt, hvorfor vi
ikke ser os i stand til at vurdere værdien af disse aktiver.
Konklusion
Det er min opfattelse, at årsregnskabet giver et retvisende billede af selskabets aktiver,
passiver og finansielle stilling pr. 31. december 2010 samt af resultatet af selskabets aktiviteter for regnskabsåret 1. januar 2010 — 31. december 2010 i overensstemmelse
med årsregnskabsloven, samt at ledelsesberetningen indeholder en retvisende redegørelse i overensstemmelse med regnskabsloven.”
6
Indklagedes sidste erklæring vedrørende selskabet er afgivet på årsrapport 2011 og er dateret den
27. maj 2012. Af denne erklæring fremgår:
”Til aktionærerne i C A/S
Påtegning på årsregnskabet
Vi har revideret årsregnskabet for C A/S for regnskabsåret 1. januar 2011 – 31. december 2011, der omfatter anvendt regnskabspraksis, resultatopgørelse, balance og noter.
Årsregnskabet udarbejdes efter årsregnskabsloven.
Ledelsens ansvar for årsregnskabet
…
Revisors ansvar
Vores ansvar er at udtrykke en konklusion om årsregnskabet på grundlag af vores revision. Vi har udført revisionen i overensstemmelse med internationale standarder om revision og yderligere krav ifølge dansk revisorlovgivning. …
Det er vores opfattelse, at det opnåede revisionsbevis er tilstrækkeligt og egnet som
grundlag for vores konklusion.
Revisionen har givet anledning til forbehold.
Forbehold
Selskabet og datterselskabets aktiviteter er i 2011 ikke forløbet planmæssigt, og derfor
er kapitalinteresser i datter virksomheder, andre tilgodehavender og tilgodehavende aktionærindskud ikke indbetalt, hvorfor vi ikke ser os i stand til at vurdere værdien af disse aktiver.
Konklusion
Det er vores opfattelse, at årsregnskabet, med henvisning til ovennævnte forbehold, giver et retvisende billede af selskabets aktiver, passiver og finansielle stilling pr. 31. december 2011 samt af resultatet af selskabets aktiviteter for regnskabsåret 1. januar
2011 - 31. december 2011 i overensstemmelse med årsregnskabsloven.”
Om C A/S’ regnskabspraksis fremgår i årsrapport 2009 bl.a.:
”Årsrapporten for C A/S for 2009 er aflagt i overensstemmelse med årsregnskabslovens
bestemmelser for Regnskabsklasse B.
Den anvendte regnskabspraksis er uændret i forhold til sidste år.
Generelt om indregning og måling
7
Aktiver indregnes i balancen, når det som følge af en tidligere begivenhed er sandsynligt, at fremtidige økonomiske fordele vil tilflyde selskabet, og aktivets værdi kan måles
pålideligt.
…
Resultatopgørelsen
…
Skat
Årets skat, som består af årets aktuelle skat og ændring af udskudt skat, indregnes i resultatopgørelsen med den del, der kan henføres til årets resultat, og direkte på egenkapitalen med den del, der kan henføres til posteringer direkte på egenkapitalen.
Aktuelle skatteforpligtelser, henholdsvis tilgodehavende aktuel skat, indregnes i balancen opgjort som beregnet skat af årets skattepligtige indkomst, reguleret for betalt
acontoskat.
Udskudt skat indregnes og måles efter den balanceorienterede gældsmetode af alle midlertidige forskelle mellem regnskabsmæssige og skattemæssige værdier af aktiver og
forpligtelser.
Balance
…
Tilgodehavender
Tilgodehavender måles til amortiseret kostpris, der sædvanligvis svarer til nominel
værdi, med fradrag af nedskrivninger til imødegåelse af forventet tab.
…
Værdipapirer
Værdipapirer måles ved første indregning til kostpris. Ultimo regnskabsperioden indregnes de til dagsværdi.
Kursreguleringer vedrørende værdipapirer fremkommer ved måling mellem de bogførte
værdier og de tilsvarende dagsværdier. Kursreguleringer indregnes i resultatopgørelsen.
…
Hensatte forpligtelser
Hensatte forpligtelser indregnes, når selskabet som følge af en begivenhed indtruffet
senest på balancedagen har en retlig eller faktisk forpligtelse, og det er sandsynligt, at
der må afgives økonomiske fordele for at indfri forpligtelsen.”
I årsrapporterne for 2011, 2010, 2008 og 2007 findes tilsvarende beskrivelser af den regnskabspraksis, som er anvendt ved udarbejdelsen af C A/S’ årsregnskab for de pågældende regnskabsår.
8
Følgende fremgår af årsregnskaberne 2006/07 til 2011 for C A/S:
”Resultatopgørelse
Bruttofortjeneste/resultat
Administrationsomkostninger
…
Aktuel skat
Udskudt skat
Årets resultat
…
2006/07
kr.
0
-364.205
…
0
0
-364.517
2007
kr.
0
-420.620
…
0
0
-417.080
2008
kr.
0
-10.126
…
0
0
-9.982
2009
kr.
0
-3.292
…
0
0
-1.838
2010
kr.
0
-4.206
…
0
0
-4.206
2011
kr.
0
0
…
0
0
0
Balance
Aktiver
[…]
Kapitalandele i dattervirksomhed
[i 2011 årsrapporten ”tilknyttede
virksomheder”]
Depositum
Finansielle anlægsaktiver i alt
Anlægsaktiver i alt
Andre tilgodehavender
Tilgodehavender aktionærindskud
[i 2011 årsrapporten ”hos virksomhedsdeltagere og ledelse”]
Tilgodehavender i alt
Likvide beholdninger
Omsætningsaktiver i alt
AKTIVER I ALT
2006/07
kr.
2007
kr.
2008
kr.
2009
kr.
2010
kr.
2011
kr.
-
136.900
136.900
136.900
528.632
10.300.000
136.900
10.436.900
10.436.900
528.632
10.300.000
0
10.300.000
10.300.000
2.545.000
10.300.000
0
10.300.000
10.300.000
2.545.000
10.300.000
10.300.000
10.300.000
2.545.000
528.632
11.565
540.197
677.097
528.632
1.583
530.215
10.967.115
250.000
2.795.000
6.454
2.801.454
13.101.454
250.000
2.795.000
2.248
2.797.248
13.097.248
250.000
2.795.000
2.248
2.797.248
13.097.248
136.900
136.900
136.900
528.632
528.632
317.430
846.062
982.962
Passiver
… (Aktiekapital/…/fondskapital)
Overkurs ved emission
Reserve for opskrivninger
Overført resultat
Udbytte
Egenkapital i alt
Hensættelser
Udskudt skat
Hensættelser i alt
Gæld
…
Selskabsskat
Anden gæld
Kortfristede gældsforpligtelser i
alt
Gældsforpligtelser i alt
PASSIVER I ALT
2006/07
kr.
625.000
135.483
0
760.483
2007
kr.
625.000
-281.597
0
343.403
2008
kr.
625.000
10.300.000
-291.579
0
10.633.421
2009
kr.
10.000.000
1.025.000
975.000
-293.417
0
11.706.583
2010
kr.
10.000.000
1.025.000
975.000
-297.623
0
11.702.377
2011
kr.
10.000.000
1.025.000
975.000
-297.623
0
11.702.377
0
0
0
0
0
0
0
0
0
0
-
0
222.479
0
333.694
0
333.694
0
1.394.871
0
1.394.871
1.394.871
222.479
222.479
982.962
333.694
333.694
677.097
333.694
333.694
10.967.115
1.394.871
1.394.871
13.101.454
1.394.871
1.394.871
13.097.248
1.394.871
1.394.871
13.097.248
”
9
I C A/S’ årsrapporter 2006/07 til 2011 er der ikke noteoplysninger til de poster i balancens opgørelse af aktiver, som er gengivet ovenfor.
Af ledelsesberetningerne i årsrapporterne for regnskabsårene 2007 til 2010 fremgår:
”Hovedaktiviteter
Selskabets aktivitet er at drive produktions- og handelsvirksomhed og anden forbunden
virksomhed.
…
Begivenheder efter regnskabsåret afslutning
Der er efter regnskabsåret afslutning ikke indtruffet begivenheder, som væsentlig vil
kunne påvirke selskabets finansielle stilling.”
Af en fuldstændig rapport dateret den 3. december 2012 for C A/S under konkurs fremgår, at selskabet registrerede formålsbestemmelse pr. denne dato var:
”Dets formål er at drive virksomhed som holdingselskab, finansierings- og ejendomsselskab, endvidere kan selskabet drive virksomhed inden for formidling, handel, investering, rådgivning, leasing, fabrikation, industri, service og anden efter bestyrelsens opfattelse relateret virksomhed.”
Af indklagedes revisionsprotokollater til bestyrelsen for C A/S vedrørende årsrapport 2009, årsrapport 2010 og årsrapport 2011 fremgår under overskriften ”ANDEN ASSISTANCE”:
”Ud over revision har vi ydet følgende assistance:
Bogføringsmæssig assistance
Regnskabsmæssig assistance
Økonomisk assistance
Skattemæssig assistance”
3. Regnskabsposten ”Kapitalandele i dattervirksomhed” / ”Kapitalandele i tilknyttede virksomheder” i årsrapporterne 2008 – 2011
I årsrapport 2007/2008 (perioden 10. december 2007 til 31. december 2008) for selskabet H ApS, er
det angivet, at C ApS var en af tre anpartshavere, som ejede mere end 5 % af H ApS’ anpartskapital
10
på nominelt i alt 200.000 kr. C A/S havde erhvervet 40 % af anparterne i H ApS fra L A/S, der fortsat var anpartshaver i H ApS.
Af årsrapport 2007/08 for H ApS fremgår endvidere, at selskabet havde finansielle anlægsaktiver
for 1.214.000. Der findes ikke en note til denne regnskabsoplysning, men ifølge oplysninger tilvejebragt af klager bestod denne regnskabspost i en anpartsbesiddelse på 10 % i selskabet M ApS,
som var erhvervet ved H ApS’ nytegning af anparter i M ApS i december 2007. Selskabet M ApS
beskæftigede sig med udvikling og markedsføring af en [produkt] (”N-projektet”). Indklagede reviderede årsrapport 2007/08 og årsrapport 2009 for H ApS.
Af en anpartsoverdragelsesaftale dateret december 2008 fremgår, at C A/S’ ejerandel af anpartskapitalen i H A/S, nominelt 80.000 kr. anparter, blev overdraget til selskabet I A/S, i hvilket C A/S var
aktionær med en aktiebesiddelse på 50 %. Ved samme anpartsoverdragelsesaftale erhvervede I A/S
yderligere 20 % af anpartskapitalen i H ApS fra selskabet L A/S. Overdragelsen skete til nominel
værdi, og således for et vederlag på 80.000 kr. til C A/S og 40.000 kr. til L A/S. I A/S betalte for
anpartsoverdragelsen ved udstedelse af gældsbreve for i alt 120.000 kr., som forfaldt til betaling på
anfordring.
Den 17. december 2008 blev der indgået en investeringsaftale mellem C A/S og de tre øvrige aktionærer i I A/S, der havde til formål at tilføre I A/S den fornødne kapital til at indlevere endeligt bud i
licitationsopgaven vedrørende opførelsen af en [bygning] på [sted], og at regulere parternes forhold
både i tilfælde af, at I A/S vandt eller tabte licitationen. Det fremgår af aftalen, at værdien af de anparter i H ApS, som I A/S havde erhvervet ved anpartsoverdragelsesaftalen med C A/S og L A/S,
ville indebære, at perioderegnskab 2008 for I A/S ville udvise en egenkapital på 9,3 mio. kr. Det
fremgår endvidere, at hvis I A/S ikke vandt licitationen, havde C A/S ret og pligt til at købe de tre
andre parters aktier i I A/S. Såfremt I A/S vandt licitationen, var C A/S eller ordre berettiget og forpligtet til at købe de anparter i H ApS, som I i henhold til anpartsoverdragelsesaftale havde erhvervet fra C A/S og L A/S, til nominel værdi mod samtidig at foretage en kontant kapitaltilførsel til I
A/S på 10.000.000 kr. Om investeringsaftalen af 17. december 2008 fremgår af mail af 5. marts
2013 til klagers repræsentant fra advokat K, der var medlem af - og i perioder formand for - C A/S’
bestyrelse:
11
”… Når der bruges udtrykket ”C eller ordre” var det for at signalere, at anparterne
skulle helt tilbage til L.
… Hvis projektet ikke kom til at fortsætte, blev C eneejer af I og kun selv føre anparterne tilbage til L eller overdrage I til L.
…”
På grundlag af C A/S’ og L A/S’ overdragelse af anparter i H ApS, blev der for I A/S udarbejdet et
revideret perioderegnskab for perioden 16. maj 2008 til 30. november 2008. I perioderegnskabet er
kapitalinteresse i dattervirksomheder opgjort til 12.000.000 kr. [håndrettet til 10.200.000 kr.] i selskabets balance. Posten er ikke specificeret i en note. Indklagede afgav den 3. december 2008 revisorerklæring på perioderegnskabet 2008 for I A/S. Erklæringen indeholdt ikke forbehold.
For Revisornævnet er der vedrørende værdiansættelsen af N-projektet, som C A/S og herefter I A/S
havde fået overdraget et indirekte ejerskab til ved modtagelsen af aktier i H ApS, fremlagt en udateret præsentation med titlen ”[TITEL]”, en præsentation dateret juni 2008 med titlen ”N & M ApS”,
en præsentation af 1. oktober 2008 med titlen ”H ApS og M ApS” samt et salgsprospekt af 5. maj
2009 for M ApS.
Den 12. marts 2009 vedtog O, at et dansk datterselskabet af den internationale koncern P skulle
tildeles opgaven med at opføre en [bygning].
For Revisornævnet er der fremlagt en ikke-underskrevet ”Allonge til Investeringsaftale af 17. december 2008”. Allongen er dateret den 19. marts 2009, og parterne i allongen angives at være C
A/S og de øvrige tre aktionærer i I A/S. Af allongen fremgår bl.a.:
”IDET
[By] Kommune har meddelt, at man i første omgang ikke har tildelt Selskabet licitationsopgave om opførelse af [bygning] i [Sted], men at
kommunen desuagtet har bedt Selskabet stå ved sit bud indtil den 19. juli
2009;
IDET
Parterne først på denne dato træffer endelig beslutning, om Selskabet
kan og skal påtage sig licitationsopgave;
er Parterne enige om følgende ændringer og præciseringer i Investeringsaftalen:
12
1.1
Cs ret og pligt til … at købe de øvrige Parters aktiver i Selskabet tilbage
til den i Investeringsaftalen fastsatte pris, forlænges til den 1. august
2009.
…”
Indklagede har oplyst, at han i forbindelse med sin afgivelse af erklæring den 30. maj 2009 på årsrapport 2008 for C A/S havde bl.a. ovennævnte anpartsoverdragelsesaftale, investeringsaftale og ca.
500 siders materiale om I projektet til rådighed. Da C A/S i kraft af sin aktiebesiddelse i I A/S efter
hans opfattelse stod til at modtage 12,5 mio. kr., hvis I A/S vandt licitationen om at opføre en [bygning], fandt han efter en samlet vurdering, at en værdiansættelse på 10.300.000 kr. af C A/S’ aktier i
I A/S var retvisende. Han havde i denne forbindelse tilbagediskonteret beløbet på 12,5 mio. kr. med
13-14 %. Indtil august 2010 vurderede han, at det var realistisk, at I A/S kunne få succes med planerne om at opføre en [bygning] for [By] Kommune.
Af årsrapport 2009 for H ApS, hvorpå indklagede afgav erklæring den 4. maj 2010, fremgår af note
9, at selskabet nu kun havde én anpartshaver – Q ApS – der var noteret i selskabets anpartshaverfortegnelse som ejende minimum 5 % af stemmerne eller 5 % af anpartskapitalen, og at Q ApS havde
bestemmende indflydelse på selskabet. Af et referat af møde den 23. januar 2013, som klagers repræsentant har udarbejdet og advokat K har gennemlæst og foretaget rettelser i, fremgår, at advokat
K om denne udvikling i anpartshaverforholdene har oplyst, at:
”Da anparter i H skulle ”tilbage” fra I til C, blev anpartskapitalen i H nedsat til kr. 0
til dækning af underskud, hvorved aktierne som Q, L /C tidligere havde ejet ”forsvandt”
(blev annulleret). J og D var ikke begejstrede herfor men accepterede modvilligt dette,
idet L / C ikke havde midler til at tegne ny kapital. Herved blev Q eneejer af H ved nytegning af nominelt 200.000 kr. ved konvertering af gæld.”
4. Posten ”Andre tilgodehavender” i årsrapport 2009
Klager har for Revisornævnet fremlagt referat af møde den 25. januar 2013 med deltagelse af indklagede, klagers repræsentant og en repræsentant for kurator i C A/S under konkurs. Klager har
oplyst, at referatet har været til gennemsyn hos indklagede, og at indklagedes rettelser til referatet er
indarbejdet i den fremlagte version. Af referatet fremgår bl.a.:
”[Indklagede] bekræfter nedenstående skema …, og at det er disse betalinger, der udgør posten ”Andre tilgodehavender – 2.545.000” på side 9 i C’s regnskab for 2009.
13
Beløbsmodtager
K Advokatanpartsselskab
M ApS
D
R*
S ApS [dato]**
J
Total
Beløb
1.550.000 kr.
500.000 kr.
400.000 kr.
60.000 kr.
30.000 kr.
5.000 kr.
2.545.000 kr.
[Indklagede] har ikke set gældsbrev eller anden dokumentation for, at ovennævnte betalinger skulle være lån til modtagerne.
[Indklagede] har kun set bankkontoudtog, der bekræfter overførslerne i skemaet. [Indklagede] har ikke verificeret oplysningerne på anden vis.
Beløbet (2.545.000) er optaget i regnskabet som et tilgodehavende på baggrund af Js
mundtlige oplysninger og kopi af bankoverførsler.
[Indklagede] oplyste, at han troede, at betalingen af udlæg til D var tilbagebetaling af
udlæg, som D / L ApS (D personlige holdingselskab (”L”)) havde lagt ud pva. C / [I
A/S].
…”
Indklagede har ikke for Revisornævnet fremlagt dokumentation vedrørende den revision, han har
foretaget af regnskabsposten ”Andre tilgodehavender” i årsregnskab 2009 for C A/S. Han har oplyst, at beløbet på 2.545.000 kr. var penge, som C A/S betalte på vegne af I A/S og M ApS, hvilket
ifølge ham er bekræftet af C A/S’ ledelse. Han har tilkendegivet, at beløbet burde have været posteret som ”Til gode hos tilknyttede virksomheder” og ikke som ”Andre tilgodehavender”, men at det
skyldtes travlhed, at dette ikke skete.
Vedrørende betalingen på 1.550.000 til K Advokatanpartsselskab fremgår af referatet af klagers
repræsentants møde med advokat K den 23. januar 2013, at advokat K modtog dette beløb på vegne
af T. T tiltrådte som direktør i C A/S den 1. maj 2008. Hans arbejde bestod primært i at forberede I
A/S’ bud i licitationen vedrørende en [bygning], og han skulle fra december 2008 overgå til ansættelse hos I A/S. Beløbet på 1.550.000 kr. dækkede dels Ts løn for arbejde for I A/S, idet C A/S lagde ud for I A/S, dels tilbagebetalingen af et lån på 500.000 kr., som T havde ydet.
5. Bevægelser på C A/S’ bankkonti sammenholdt med årsrapporterne
14
Klager er i besiddelse af og har for Revisornævnet fremlagt en række kontoudskrifter for C A/S’
bankkonti for regnskabsårene 2005/06 til og med regnskabsåret 2009. Klager har påpeget, at klager
ikke kan se sammenhængen mellem ind- og udbetalinger på selskabets konti og regnskabstallene i
årsregnskaberne for regnskabsårene 2005/06 til og med regnskabsåret 2009. Klager har navnlig
påpeget, at der ikke er sammenhæng mellem regnskabstallene og det forhold, at udskrifterne vedrørende kontobevægelser efter klagers opfattelse viser, at C A/S’ direktør, D, i perioden maj 2007 –
oktober 2009 uberettiget har hævet i alt 714.705 kr. på selskabets konti. Klager har opfordret indklagede til at redegøre dels for sammenhængen mellem kontoudskrifterne og regnskaberne, dels for,
om udbetalingerne til direktør D udgjorde løn, ulovlige aktionærlån eller betaling af udlæg, som
direktør D havde haft på vegne af C A/S.
Indklagede har oplyst, at udbetalinger til direktør D er beløb, som C A/S har betalt på vegne af I
A/S. Indklagede har ikke besvaret klagers opfordringer vedrørende oplysninger om sammenhængen
mellem bevægelser på bankkonti og C A/S’ regnskabstal.
6. Indklagedes revisionsdokumentation
Af referatet af møde den 23. januar 2013 mellem bl.a. indklagede og klagers repræsentant, fremgår:
”…
Angående sit hverv som revisor for C
[Indklagede] har kendt J længe. J blev kunde hos [indklagede] for mange år siden, da
[indklagede] overtog en revisorforretningen fra et dødsbo.
[Indklagede] har aldrig deltaget i en generalforsamling i C eller tilknyttede selskaber.
[Indklagede] har aldrig været på Cs forretningsadresser.
[Indklagedes] primære kontaktperson hos C var J, den sekundære var D.
Revisionen forløb således, at J kom til [indklagedes] kontor en uges tid før den 31/5
med bankkontoudtog og bilag som [indklagede] kopierede til brug for revisionen.
Revisionsmaterialet var som udgangspunkt bankkontoudtog og mundtlige oplysninger
fra J.
[Indklagede] oplyste, at han ikke er i besiddelse af materiale, herunder bilag, vedrørende C, bortset fra egne arbejdspapirer.”
15
Indklagede revisor har bestridt de ovenfor citerede oplysninger i referatet af mødet den 23. januar
2013. Han har anført, at referatet afspejler, at han kun blev stillet spørgsmål om J, og at han derfor
kun refererede sine samtaler med J. Det er således ikke korrekt, at han baserede sin revision på
bankkontoudtog og samtaler med J. Han havde megen dokumentation, og han havde mange drøftelser med C A/S’ ledelse.
Under forberedelsen af sagen har klager gentagne gange opfordret indklagede til at fremlægge sin
revisionsdokumentation. Indklagede har afslået dette bl.a. med henvisning til sin tavshedspligt og
anført, at han kun vil fremlægge eventuel dokumentation, som Revisornævnet måtte bede om. På
grundlag af klagers begæring om, at det blev pålagt indklagede revisor at fremlægge sin revisionsdokumentation, traf Revisornævnet den 12. december 2013 ved formandsbeslutning følgende afgørelse:
”…
Sagen blev behandlet på skriftligt grundlag.
Ved mail af 5. november 2013 har advokat U på vegne Forsikringsaktieselskabet A anmodet om, at Revisornævnet i medfør af § 8, stk. 3, i bekendtgørelse om Revisornævnet, pålægger indklagede, B Statsautoriseret Revisionsanpartsselskab og statsautoriseret
revisor Bruno Rosenkrans Jensen, at udlevere materiale, der af indklagedes advokat V,
er betegnet som ”revisionsdokumentation og arbejdspapirer”.
Indklagede har ikke udtalt sig over for nævnet i anledning af anmodningen.
Der afsagdes følgende
BESLUTNING
Da det ikke er specificeret nøjere, hvilket materiale, der ønskes udleveret af indklagede,
og da klagers interesser er tilstrækkeligt tilgodeset ved mulighed for, at nævnet ved sagens afgørelse tillægger manglende udlevering af relevant materiale bevismæssig skadevirkning, kan anmodningen ikke imødekommes.
Thi bestemmes
Den af advokat U på vegne Forsikringsaktieselskabet A fremsatte anmodning om, at det
pålægges B Statsautoriseret Revisionsanpartsselskab og statsautoriseret revisor Bruno
Rosenkrans Jensen, at udlevere revisionsdokumentation og arbejdspapirer, tages ikke til
følge.”
16
Indklagede har ikke efter meddelelsen af denne beslutning fremlagt revisionsdokumentation eller
arbejdspapirer.
Møde:
Under et møde i nævnet har begge parter været repræsenteret.
Parterne har i det væsentlige henholdt sig til deres skriftlige indlæg i sagen.
Parternes bemærkninger:
Klager har til støtte for klagepunkterne overordnet anført, at indklagede har tilsidesat sine forpligtelser som statsautoriseret revisor, herunder at han har handlet i strid med god revisorskik. Til støtte
for de enkelte klagepunkter har klager navnlig anført følgende:
Ad klagepunkt 1:
Indklagede har ikke haft tilstrækkelig indsigt i C A/S, og han har ukritisk udfærdiget og revideret
regnskaberne på baggrund af udokumenterede oplysninger. Indklagede har ikke været kritisk overfor de oplysninger, han fik, hvilket bl.a. har vist sig ved, at han alene på baggrund af Js oplysninger
har optaget bankoverførelser som tilgodehavender, selvom det måtte have stået klart, at det var betalinger af gæld. Indklagede har aldrig deltaget i en generalforsamling i C A/S eller tilknyttede selskaber, ligesom han aldrig har været på selskabets forretningsadresser, men blot ukritisk har revideret C A/S’ regnskaber på baggrund af udokumenterede og tvivlsomme oplysninger. Revisionsmaterialet var således som udgangspunkt bankkontoudtog og mundtlige oplysninger fra J, der er far til
selskabets daværende direktør, D. Det er i strid med god revisionsskik, at indklagede ikke har ført
samtaler med ledelsen i selskabet, det vil sige enten direktør D eller bestyrelsesformanden, advokat
K.
Ad klagepunkt 2:
Indklagede har uden forbehold, anmærkning eller tilsvarende accepteret, at pengeoverførsler fra C
A/S, der rettelig var betaling af gæld, blev optaget som aktiver i regnskabsposten "Andre tilgodehavender". Indklagede skaffede sig ikke fornødent revisionsbevis for, at aktiveringen af pengeoverførslerne var retvisende, idet revisionsbeviset alene bestod af bankkontoudskrifter og mundtlige
17
oplysninger, hvilket er klart utilstrækkeligt i lyset af regnskabspostens størrelse og det forhold, at
det havde formodningen imod sig, at pengeoverførslerne reelt var lån. For så vidt angår den del af
regnskabsposten, der angiveligt skulle udgøre et lån til T, så burde det have stået klart for indklagede, at pengene udgjorde betaling af Ts løn. Indklagede har ikke redegjort for sit grundlag for at antage, at de pengeoverførsler, der er afspejlet i regnskabsposten ”Andre tilgodehavender”, var betalinger, der blev foretaget på vegne af I A/S eller M A/S.
Ad klagepunkt 3:
I relation til regnskabsposten kapitalinteresser i årsrapporten for 2008 gøres det gældende, at værdiansættelsen af regnskabsposten er særdeles mangelfuld. Indklagede skaffede sig ikke fornødent revisionsbevis for værdiansættelsen, idet værdiansættelsen efter alt at dømme er foretaget på baggrund af et salgsprospekt, der dels må antages at have angivet en meget optimistisk forventet salgspris, dels ikke kunne danne grundlag for den foretagne værdiansættelse, selv hvis den optimistiske
salgspris blev lagt til grund. Det må have stået indklagede klart, at regnskabsposten kapitalinteresser
ikke kunne have en værdi i nærheden af 10,3 mio. kr. allerede fordi andre selskaber, der ejede kapitalandele i N-projektet samt i H ApS ikke havde foretaget værdiansættelser af deres (indirekte) ejerandel, der kunne medføre en værdiansættelse på 10,3 mio. kr. af C A/S langt mindre indirekte ejerandel af N-projektet. Indklagede reviderede årsregnskaberne for H ApS og L A/S, hvori samme
værdiansættelsesprincipper er anvendt, men værdien af regnskabsposten kapitalinteresser er til trods
herfor særdeles svingende.
I relation til regnskabsposten kapitalinteresser i årsrapporterne for 2009-2011 gøres det gældende, at
C ikke ved regnskabsåret 2009's afslutning eller senere havde ejendomsret til kapitalandele, der
udgjorde regnskabsposten kapitalinteresser. I forbindelse hermed gøres det gældende, at X tillige
reviderede årsregnskaberne for H ApS og Q ApS, hvorfor X vidste eller burde vide, at C A/S ikke
længere havde ejendomsret til regnskabsposten kapitalinteresser ved aflæggelse af årsrapporten.
Ad klagepunkt 4:
Det er i årsrapporterne 2007-2010 anført, at C A/S’ hovedaktivitet var ”at drive produktions- og
handelsvirksomhed og anden forbunden virksomhed”. Dette skulle have ført indklagede til at forsyne årsrapporterne med et forbehold, for han var bekendt med, at C A/S på intet tidspunkt har drevet
andet end investerings- og/eller holdingvirksomhed.
18
Ad klagepunkt 5:
Det gøres gældende, at den tidligere direktør D i perioden maj 2007 — oktober 2009 har hævet
714.705 kr. på C A/S’ bankkonto. Indklagede fik i forbindelse med revisionen udleveret udskrifter
af bankkontoen, hvorfor han har eller burde have været opmærksom på udbetalingerne til D. Udbetalingerne kan alene have udgjort løn, et ulovligt aktionærlån eller betaling af udlæg, som direktør
D har haft på vegne af C A/S. Det gøres hertil gældende, at der ikke i årsregnskaberne er optaget
udgifter til løn eller angivet ulovligt lån til ledelsen. Hvis der var tale om løn eller et ulovligt lån til
ledelsen, burde indklagede have taget forbehold herfor. Hvis det antages, at Ds hævninger på selskabets konto udgjorde tilbagebetaling af udlæg, som D havde afholdt, så skulle indklagede have
sikret sig dokumentation for, at sådanne udlæg var afholdt.
Ad klagepunkt 6:
C A/S foretog i regnskabsåret en opskrivningshenlæggelse på 10.300.000 kr. relateret til kapitalandele i dattervirksomheder. I 2009 blev denne opskrivningshenlæggelse anvendt som grundlag for
en omfattende forhøjelse af C A/S’ kapital ved udstedelse af fondsaktier. I forlængelse af det, der er
anført vedrørende klagepunkt 3, gøres det gældende, at fordi regnskabsposten blev anvendt til disse
omfattende tiltag, gjaldt der skærpede krav til de tiltag, som indklagede skulle have foretaget for at
kunne fastslå værdi og ejerskab af kapitalandelene. Det gøres hertil gældende, at indklagede ikke
har levet op til disse skærpede krav, idet regnskabsposten som nævnt ikke er værdiansat korrekt.
Ad klagepunkt 7:
I henhold til den investeringsaftale, som C A/S i december 2008 indgik med en række andre selskaber, havde C A/S en række rettigheder og forpligtelser i relation til regnskabsposten kapitalandele,
alt efter om I A/S vandt den omtalte licitation eller ej. Investeringsaftalen indeholdt en række komplekse aftaleforhold, der var betinget af en række upåregnelige faktorer. Det gøres hertil gældende,
at henset til de komplekse aftaleforhold, og henset til, at indklagede var vidende om disse aftaleforhold, burde indklagede have spurgt ledelsen om en nærmere afklaring af ejerforholdene, hvorefter
der rettelig burde være taget forbehold i årsregnskabet på grund af tvivlen omkring ejerforholdene,
samt at disse var betinget af en række uforudsigelige forhold.
Ad klagepunkt 8:
19
Det er fejlagtigt, når indklagede i revisionsprotokollerne vedrørende regnskabsårene 2009, 2010 og
2011 har anført, at han ud over revision har ydet bogføringsmæssigt, regnskabsmæssig, økonomisk
og skattemæssig assistance.
Ad klagepunkt 9:
Indklagede skulle i sine erklæringer på årsrapporterne 2009, 2010 og 2011 i medfør af erklæringsbekendtgørelsens § 7, stk. 2, nr. 2, have taget forbehold, gjort anmærkning, medtaget supplerende
oplysning eller lignende om, at C A/S overtrådte § 56, stk. 5, i den dagældende aktieselskabslov,
idet der ikke forelå protokollater af selskabets bestyrelsesmøder, og idet advokat K til klager har
oplyst, at der ikke blev afholdt egentlige bestyrelsesmøder i selskabet, og at advokat K ikke har set
mødereferater.
Ad klagepunkt 10:
Overdragelserne af anparter i H ApS til C A/S og herefter til I A/S er sket til underpris mod udstedelse af gældsbreve, og transaktionerne bærer således præg af, at man har søgt at skjule den avancebeskatning eller tilskudsbeskatning, som overdragelsen af anparterne i H ApS til den af parterne
anslåede markedsværdi uvægerligt ville medføre. For C A/S betød transaktionerne, at C A/S havde
modtaget en skattepligtig gave, der kunne udløse en skatteforpligtelse på omkring 3,4 mio. kr. Indklagede skulle have taget forbehold, gjort anmærkning eller tilsvarende i forhold til denne skattemæssige forpligtelse.
Ad klagepunkt 11:
Klager betalte købesummen på 2.550.000 kr. for aktierne i C A/S til C A/S. Da de aktier, som klager modtog i selskabet, var udstedt i forbindelse med en fondsaktieemission, der forudsætningsvis
må antages at være sket ved tildeling af fondsaktier til de fysiske eller juridiske personer, der var
aktionærer på tidspunktet for fondsaktieemissionen, må det imidlertid antages, at de aktier, som C
A/S modtog, er fondsaktier, der blev udstedt til Ds holdingselskab, Y ApS, i dettes egenskab af aktionær i C A/S.
Når C A/S og ikke Y ApS har modtaget købesummen for aktierne, må købesummen for aktierne
anses som en skattepligtig gave til C A/S. Indklagede burde i årsrapporterne 2009, 2010 og 2011
20
have taget forbehold for den manglende oplysning om den skattemæssige forpligtelse for C A/S,
som klagers indbetaling af købesummen til C A/S indebar.
Ad klagepunkt 12:
Da indklagede den 18. april 2010 underskrev revisionspåtegningen i C A/S’ årsrapport 2009, vidste
han eller burde han vide, at I A/S havde tabt licitationen om opførelse af en [bygning] i [by]. Indklagede burde have taget forbehold, gjort anmærkning eller tilsvarende herom.
Ad klagepunkt 13:
Ifølge årsrapport 2009 udgjorde regnskabsårets administrationsomkostninger 3.292 kr., men der
blev på selskabets konto ifølge klagers sammentælling hævet 93.416,84 kr., når der bortses fra beløb hævet til udlæg og Ts løn. Indklagede skulle derfor have taget forbehold, gjort anmærkning eller
tilsvarende for størrelsen af administrationsomkostninger.
Ad klagepunkt 14:
Ifølge bankkontoudtog for C A/S og klientkontoudtog fra advokat K, er ”Andre tilgodehavender” i
regnskabsåret 2009 forøget med 2.423.912,45 kr., men af regnskabet fremgår kun, at ”Andre tilgodehavender” er forøget med 2.016.368 kr. Indklagede skulle derfor have taget forbehold, gjort anmærkning eller tilsvarende for størrelsen af ”Andre tilgodehavender”.
Ad klagepunkt 15:
Det fremgår af årsrapport 2009, at regnskabsposten ”Anden gæld” blev forøget med 1.060.177 kr.,
og af C A/S’ klientkonto hos advokat K fremgår, at selskabet i løbet af regnskabsåret havde forøget
sin gæld til advokat K med 500.000 kr. Indklagede skulle derfor have taget forbehold, gjort anmærkning eller tilsvarende for størrelsen af ”Anden gæld” i årsrapport 2009.
Ad klagepunkt 16:
I regnskabsåret 2009 blev regnskabsposten ”Depositum” reduceret fra 136.900 kr. til 0 kr., men af
selskabets bankkontoudtog ses ikke at være foretaget en tilsvarende udbetaling i løbet af regnskabsåret. Indklagede skulle derfor have taget forbehold, gjort anmærkning eller tilsvarende for størrelsen
af ”Depositum”.
21
Ad klagepunkt 17:
Ifølge årsrapport 2009 havde C A/S et tilgodehavende aktionærindskud på 250.000 kr. Ifølge § 11,
stk. 2, i den dagældende aktieselskabslov var det imidlertid en betingelse for registrering af et selskab, at det tegnede aktiebeløb var indbetalt. Det er uklart, hvad posten ”Tilgodehavende aktionærindskud” vedrørte, og indklagede skulle have taget forbehold, gjort anmærkning eller tilsvarende for
denne regnskabspost.
Ad klagepunkt 18:
Ifølge årsrapport 2009 havde C A/S en overkursfond på 1.025.000 kr., men af selskabets fuldstændige udskrift fra Erhvervsstyrelsen fremgår det ikke, at der på noget tidspunkt er tegnet aktier til
overkurs i selskabet. Indklagede skulle derfor have taget forbehold, gjort anmærkning eller tilsvarende for regnskabsposten ”Overkursfond”.
Ad klagepunkt 19:
Der er ikke redegjort for, hvorfor regnskabsposten ”Opskrivningshenlæggelse” optaget til
10.300.000 kr. i årsregnskabet 2008 blev reduceret til 975.000 kr. i årsregnskabet 2009. Indklagede
burde derfor have taget forbehold, gjort anmærkning eller tilsvarende i årsrapport 2009.
Ad klagepunkt 20:
Ifølge Erhvervsstyrelsens fuldstændige rapport for selskabet H ApS, blev der den 11. november
2009 i selskabet gennemført en kombineret (1) kapitalnedsættelse på nominelt 200.000 kr. til kurs
100 til dækning af underskud, efterfulgt af (2) kapitalforhøjelse på nominelt 200.000 kr. til kurs 100
og indbetalt ved konvertering af gæld. Det må lægges til grund, at H ApS’ bogførte egenkapital var
negativ på tidspunktet for den kombinerede kapitalnedsættelse og kapitalforhøjelse. I så fald er det
selskabsretligt et krav, at kapitalforhøjelsen sker til overkurs, således at overkursen kan dække den
negative egenkapital. Da kapitalforhøjelsen i H ApS ikke blev gennemført til overkurs, var den selskabsretligt ugyldig. Indklagede skulle have taget forbehold, medtaget supplerende oplysning i
medfør af erklæringsbekendtgørelsens § 7, stk. 2, nr. 2, gjort anmærkning eller tilsvarende herom.
Ad klagepunkt 21:
22
Da O den 12. marts 2009 besluttede ikke at gå videre med tilbuddet på en [bygning] udviklet af I
A/S, skulle indklagede på årsrapport 2008/09 og årsrapport 2009/10 for I A/S have taget forbehold,
gjort anmærkning eller tilsvarende om tabet af licitationen.
Ad klagepunkt 22:
Klagepunktet, der ikke vedrører specifikke årsrapporter, støttes på, at indklagede har nægtet at
fremlægge det bogførings- og regnskabsmateriale mv., som udgør revisionsbeviset. Herefter har
konkursboet efter C A/S anmodet om at få materialet udleveret, hvilket indklagede ligeledes har
nægtet. Der klages over, at indklagede ikke ønsker at udlevere materialet til sin kunde/klient (dvs.
konkursboet).
Indklagede har overordnet om klagen gjort følgende gældende:
Klager har ikke nogen anerkendelsesværdig interesse i sagen og er dermed ikke klageberettiget.
Klager er ikke, eller var ikke, indehaver eller medejer af C A/S, ligesom klager ikke har været berørt af indklagedes arbejde i forbindelse med sin investering, idet størstedelen af indklagedes udførte arbejde er sket efter, at klager har foretaget sin investering, og idet klagers investering blev foretaget alene på baggrund af to godkendte årsregnskaber. Investeringen blev i realiteten foretaget ved,
at klagers daværende direktør over en frokost udstedte en check på 2.550.000 kr. Der fremgik ingen
relevante oplysninger om de af klager fremhævede projekter eller de økonomiske udsigter for disse
projekter i de på daværende tidspunkt tilgængelige offentlige årsregnskaber, hvorfor disse ikke kan
have spillet nogen rolle for klager. Klager må senest på tidspunktet for afholdelse af C A/S' generalforsamling vedrørende regnskabsåret 2010 antages at have haft fuld indsigt i selskabets aktiviteter,
og klager havde allerede inden modtagelse af regnskaber fra C A/S foretaget afskrivning af investeringen i klagers egne regnskaber. Klager har således selv bidraget til et eventuelt tab, som klager
måtte have lidt i forhold til den foretagne investering. Herefter har klageren ikke retlig interesse i de
forhold, som der er klaget over, og klager er således ikke klageberettiget, jf. § 43, stk. 6, i revisorloven.
Klagers oprindelige klage af 20. september 2012 indeholdt alene en anmodning om erstatning på
grundlag af fejlagtige oplysninger i C A/S’ årsrapport 2010. Efter vejledning fra Revisornævnet om,
at nævnet ikke har kompetence til at behandle erstatningskrav, har klager successivt i de efterføl-
23
gende processkrifter fremsat et betydeligt antal klagepunkter og provokationer. Alene i processkrift
I fremsatte klager 58 provokationer, hvilket må anses som en unødvendig vidtløftiggørelse af sagen.
Klagers provokationer har for en stor dels vedkommende haft karakter af en "fisketur" og har i vidt
omfang ikke været relevante for sagens vurdering. Klagers provokationer er blevet besvaret i det
omfang, de anses relevante for sagens vurdering. Endvidere har klagers fremstilling, som primært
har været baseret på spekulationer og de anførte provokationer, ikke været konkretiseret i et omfang, der har gjort det muligt fyldestgørende at forholde sig til klagepunkterne. Idet der henvises til
bl.a. Revisornævnets afgørelse af 31. oktober 2013 i sag 76/2012 gøres det gældende, at klagers
fremstilling ikke opfylder kravene til en klages konkretisering, hvorfor der af denne grund skal ske
frifindelse for alle eller størstedelen af klagepunkterne.
Som følge af den successive fremsættelse af klagepunkter, der først meget sent er blevet konkretiserede, må dele af klagepunkterne anses som forældede.
Den successive fremsættelse af de mange klagepunkter har indebåret, at indklagede ikke har kunnet
varetage sine interesser under sagen på betryggende vis.
Vedrørende klagepunkternes materielle indhold bestrides det overordnet, at indklagede væsentligt
har tilsidesat sine forpligtelser som statsautoriseret revisor. Indklagede kan dog erkende, at der i
forbindelse med revisionen af C A/S' årsrapporter — især i bagklogskabens lys — er revisionsmæssige skridt, der kunne have været udført mere optimalt, men indklagede kan ikke pålægges eller
forventes at udføre revisionsarbejde, der anskuet i bagklogskabens lys ville have været "det mest
optimale".
Vedrørende de enkelte klagepunkter har indklagede navnlig anført følgende:
Ad klagepunkt 1:
Indklagedes grundlag for revisionen af C A/S var bankkontoudtog, mundtlige oplysninger fra ledelsen på afholdte møder samt relevante bilag, indklagede har indhentet kopi af, herunder vurderingsrapporter.
24
Da klagepunktet under alle omstændigheder ikke er klage over en erklæring / revisionspåtegning,
som indklagede har afgivet, og den bistand, som indklagede har ydet i denne forbindelse, er klagepunktet ikke egnet til bedømmelse ved Revisornævnet.
Ad klagepunkt 2:
Det blev til indklagede oplyst og af ledelsen dokumenteret, at elementerne i regnskabsposten ”Andre tilgodehavender” var betalinger foretaget på vegne af I A/S og M A/S. Selskabet ønskede ikke
at nedskrive værdien af tilgodehavendet, og derfor har indklagede taget et klart forbehold herfor i
rapporterne vor 2010 og 2011. Forholdet var ikke relevant for årsrapporten 2009.
Ad klagepunkt 3:
Indklagede foretog korrekte og påkrævede undersøgelser vedrørende regnskabsposten ”Kapitalinteresser i dattervirksomhed” til brug for erklæringsafgivelsen på årsrapporterne 2008, 2009, 2010 og
2011. Gennemgangen omfattede bilag i form af aftaledokumenter, vurderingsrapporter og samtaler
med den daværende ledelse i C A/S. Værdiansættelsen var en af ledelsen (og ikke af indklagede)
foretagne vurdering til kr. 12,5 mio. kr. fratrukket 13-14 % med henblik på tilbagediskontering til
nutidsværdi.
I årsrapporterne 2010 og 2011 afgav indklagede forbehold for værdiansættelsen på 10.300.000 kr.
Forholdet var ikke relevant for 2009 årsrapporten.
Ad klagepunkt 4:
Der var kun mindre om overhovedet nogen uoverensstemmelse mellem selskabets vedtægtsbestemte formål og det i ledelsesberetningen anførte. Klager må under alle omstændigheder allerede på
grundlag af C A/S’ navn have været klar over selskabets formål.
Ad klagepunkt 5:
Ds hævning af 714.705 kr. i regnskabsårene 2007-2009 var betalinger, som selskabet foretog på
vegne af I A/S. Der var således tale om udlæg på vegne af koncernforbundne selskaber, hvilket ikke
er usædvanligt for et moderselskab uden aktiviteter, men med økonomiske midler. D har betalt udgifter på vegne af både C A/S og I A/S. I 2007-2008 var der intet tilgodehavende, idet midlerne var
blevet anvendt til I A/S og N-projektet. Det af klager opgjorte beløb ses ikke at være dokumenteret,
25
og det skal påpeges, at beløbet i 2009 rettelig var 400.000 kr., hvilket beløb er indeholdt i posten
”Andre tilgodehavender”.
Ad klagepunkt 6:
Indklagede havde korrekt revideret ledelsens indregning af kapitalandele til dagsværdi. Indklagede
skulle derfor ikke have taget forbehold eller gjort anmærkning om opskrivningen af anpartskapital
ved udstedelse af fondsaktier i årsrapport 2008.
Ad klagepunkt 7:
Indklagede vurderede korrekt det mulige eventualaktiv og de mulige eventualforpligtelser for C
A/S, der var en følge af investeringsaftalen af 17. december 2008. Det følger af revisionsstandarderne, at resultatet af denne vurdering beror på revisors subjektive skøn. Indklagede var derfor ikke
forpligtet til at tage forbehold eller gøre anmærkning om investeringsaftalen i årsrapporterne 2008
eller 2009.
Ad klagepunkt 8:
Beskrivelsen af indklagedes assistance i revisionsprotokollaterne er en standardformulering fra indklagedes side. Der er ikke i den konkrete sag udøvet skattemæssig rådgivning.
Da klagepunktet i øvrigt ikke er en klage over en erklæring / revisionspåtegning, som indklagede
har afgivet, og den bistand, som indklagede har ydet i denne forbindelse, er klagepunktet ikke egnet
til bedømmelse ved Revisornævnet.
Ad klagepunkt 9:
Der skal i revisionspåtegningen ikke tages forbehold for manglende bestyrelsesprotokoller, når selskabet ikke har afholdt bestyrelsesmøder.
Ad klagepunkt 10:
Det er selskabet selv, der har forestået kapitaludvidelse, og indklagede har ikke ydet assistance i
denne anledning.
26
Da klagepunktet i øvrigt ikke er en klage over en erklæring / revisionspåtegning, som indklagede
har afgivet, og den bistand, som indklagede har ydet i denne forbindelse, er klagepunktet ikke egnet
til bedømmelse ved Revisornævnet.
Ad klagepunkt 11:
Det var ikke indklagedes arbejdsopgave et rådgive C A/S om eventuelle skattemæssige konsekvenser af klagers investering, og indklagede har ikke taget sig betalt for sådan rådgivning.
Da klagepunktet i øvrigt ikke er en klage over en erklæring / revisionspåtegning, som indklagede
har afgivet, og den bistand, som indklagede har ydet i denne forbindelse, er klagepunktet ikke egnet
til bedømmelse ved Revisornævnet.
Ad klagepunkt 12:
Da den regnskabsmæssige værdi af tabet af licitationen om I A/S var nul kr., kan nødvendigheden
af at skulle tage forbehold eller gøre anmærkning herom ikke anerkendes.
Ad klagepunkt 13
Regnskabsposten ”administrationsomkostninger” udgjorde 3.292 kr. i årsrapport 2009. Som følge
heraf kan nødvendigheden af at skulle tage forbehold eller gøre anmærkning herom ikke anerkendes.
Klager ses i øvrigt at have misfortolket det bilag i sagen, der vedrører bevægelser på C A/S’ bankkonto i 2007-2009. Klager lægger til grund at bilaget kun vedrører kontobevægelser i regnskabsåret
2009 og sammenholder derfor kun bilaget med årsrapport 2009.
Ad klagepunkt 14:
Indklagede har ikke haft grundlag for at betvivle den regnskabsmæssige værdi af posten ”andre tilgodehavender” i årsrapport 2009, og der skulle derfor ikke have været taget forbehold herfor eller
gjort anmærkning herom.
27
Klager ses i øvrigt at have misfortolket det bilag i sagen, der vedrører bevægelser på C A/S’ bankkonto i 2007-2009. Klager lægger til grund at bilaget kun vedrører kontobevægelser i regnskabsåret
2009 og sammenholder derfor kun bilaget med årsrapport 2009.
Ad klagepunkt 15:
Indklagede har ikke haft grundlag for at betvivle den regnskabsmæssige værdi af posten ”anden
gæld” i årsrapport 2009, og der skulle derfor ikke have været taget forbehold herfor eller gjort anmærkning herom.
Klager ses i øvrigt at have misfortolket det bilag i sagen, der vedrører bevægelser på C A/S’ bankkonto i 2007-2009. Klager lægger til grund at bilaget kun vedrører kontobevægelser i regnskabsåret
2009 og sammenholder derfor kun bilaget med årsrapport 2009.
Ad klagepunkt 16:
Vedrørende størrelsen af ”depositum” i årsrapport 2009, så indgår dette beløb under posten ”anden
gæld”.
Klager ses i øvrigt at have misfortolket det bilag i sagen, der vedrører bevægelser på C A/S’ bankkonto i 2007-2009. Klager lægger til grund at bilaget kun vedrører kontobevægelser i regnskabsåret
2009 og sammenholder derfor kun bilaget med årsrapport 2009.
Ad klagepunkt 17:
Vedrørende regnskabsposten ”tilgodehavende aktionærindskud” i årsrapport 2009, så har indklagede netop afgivet oplysning herom i sin erklæring på årsrapporten, og indklagede skulle ikke have
medtaget yderligere forbehold eller anmærkning herom.
Ad klagepunkt 18:
Klagepunktet vedrørende indklagedes manglende forbehold for regnskabsposten ”overkursfond” i
årsrapport 2009 er først i klagers afsluttende indlæg blevet formuleret som et egentligt klagepunkt,
hvilket bør lægges klager til last ved sagens afgørelse.
28
Indklagede mener at have opfyldt sine forpligtelser vedrørende den nævnte regnskabspost, og indklagede finder således ikke, at han skulle have afgivet forbehold eller gjort anmærkning herom.
Ad klagepunkt 19:
Klagepunktet vedrørende indklagedes manglende forbehold for regnskabsposten ”opskrivningshenlæggelse” i årsrapport 2009 er først i klagers afsluttende indlæg blevet formuleret som et egentligt
klagepunkt, hvilket bør lægges klager til last ved sagens afgørelse.
Indklagede mener at have opfyldt sine forpligtelser vedrørende den nævnte regnskabspost, og indklagede finder således ikke, at han skulle have afgivet forbehold eller gjort anmærkning herom.
Ad klagepunkt 20:
Kapitalnedsættelsen og den efterfølgende kapitalforhøjelse i H ApS blev foretaget i overensstemmelse med den dagældende selskabslovgivning, og der var ikke behov for vurderingsberetning. Det
afvises, at indklagede har forbrudt sig mod erklæringsbekendtgørelsen. Forhold vedrørende selskabet H ApS er ikke relevante.
Ad klagepunkt 21:
Det er ikke korrekt, når klager anfører, at det den 12. marts 2009 stod klart, at I A/S ikke havde
vundet licitationen. Da den regnskabsmæssige værdi af tabet af licitationen om I A/S var nul kr.,
kan nødvendigheden af at skulle tage forbehold eller gøre anmærkning herom ikke anerkendes.
Ad klagepunkt 22:
Klagepunktet er først i klagers afsluttende indlæg blevet formuleret som et egentligt klagepunkt,
hvilket bør lægges klager til last ved sagens afgørelse, og klagepunktet må anses som for sent fremført. Revisornævnet har desuden i formandsafgørelse af 12. december 2013 besluttet, at indklagede
ikke kunne pålægges at udlevere det omhandlede materiale, hvorfor dette klagepunkt allerede er
afgjort af Revisornævnet.
Revisornævnets begrundelse og afgørelse:
29
A. Nugældende og tidligere revisorlov
Den nugældende revisorlov, lov nr. 468 af 17. juni 2008 om godkendte revisorer og revisionsvirksomheder (revisorloven) (”revisorloven”), trådte i kraft den 1. juli 2008. I medfør af lovens § 57,
stk. 3, afgøres spørgsmål om overtrædelser, der er begået før lovens ikrafttræden, efter de hidtil
gældende regler. Da indklagedes erklæring på årsrapport 2007 er afgivet den 30. maj 2008 og således før den 1. juli 2008, skal klagepunkter vedrørende denne erklæring afgøres på grundlag af lov
nr. 302 af 30. april 2003 om statsautoriserede og registrerede revisorer.
B. Indklagedes varetagelse af sine interesser under sagsforberedelsen
Indledningsvist bemærkes, at der for Revisornævnet ikke sker en formel afslutning af forberedelsen
forud for den berammede nævnsbehandling. Revisornævnet finder, at indklagede har haft lejlighed
til at svare på samtlige klagers indlæg, hvilket indklagede har gjort, hvorfor indklagede har haft
tilstrækkelig mulighed for at varetage sine interesser under sagens forberedelse.
C. Forældelse
Indklagede har gjort gældende, at der er indtrådt forældelse for dele af nogle klagepunkter. Forældelsesfristen er 5 år, jf. revisorlovens § 46 og § 24 i lov nr. 302 af 30. april 2003 om statsautoriserede og registrerede revisorer.
For så vidt angår klagepunkter, der vedrører indklagedes erklæringsafgivelse den 30. maj 2008 på
årsrapport 2007 for C A/S, bemærker nævnet, at klagepunkterne vedrørende denne erklæring første
gang blev rejst eller introduceret i klagers replik af 22. marts 2013. Der var på dette tidspunkt ikke
indtrådt forældelse, jf. § 24 i lov nr. 302 af 30. april 2003 om statsautoriserede og registrerede revisorer.
Klagepunkterne vedrørende indklagedes erklæringer på årsrapporterne 2008, 2009, 2010 og 2011 er
ligeledes ikke forældede, jf. revisorlovens § 46.
D. Retlig interesse mv.
Klager er aktionær i C A/S under konkurs, og Revisornævnet lægger til grund, at klager forud for
sin erhvervelse af aktier i selskabet i 2009 gjorde sig bekendt med de da foreliggende årsrapporter
og handlede i tillid hertil. Revisornævnet bemærker i den forbindelse, at de aktier, som klager er-
30
hvervede, var udstedt på grundlag af reserver, som C A/S’ årsrapport 2008 afspejlede. For så vidt
angår årsrapporterne 2009, 2010 og 2011, finder Revisornævnet endvidere, at klager har handlet i
tillid til disse årsrapporter, idet udøvelsen af klagers aktionærrettigheder – herunder i forbindelse
med, at årsrapporterne skulle forelægges selskabets ordinære generalforsamling til godkendelse – er
blevet udøvet i tillid til årsrapporterne og de erklæringer, som indklagede havde afgivet herpå.
Herefter, og idet det forhold, at klager i sin egen årsrapport 2011 nedskrev værdien af klagers investering i C A/S til 0 kr., ikke kan føre til andet resultat, finder nævnet, at klager har retlig interesse i
de klagepunkter, der vedrører indklagedes afgivelse af erklæringer på C A/S’ årsrapporter, jf. revisorlovens § 43, stk. 6, og § 19, stk. 5, i lov nr. 302 at 30. april 2003 om statsautoriserede og registrerede revisorer.
Nævnet finder derimod ikke, at klager har godtgjort, at klager har handlet i tillid til indklagedes
erklæringer på årsrapporter for selskaberne I A/S og H ApS. C A/S’ direkte eller indirekte medejerskab af disse selskaber er ikke i sig selv tilstrækkeligt til, at nævnet kan lægge til grund, at klager
som aktionær i C A/S handlede i tillid til revisorerklæringerne på associerede selskabers årsrapporter, og klager har heller ikke i øvrigt godtgjort at have handlet i tillid til regnskaberne for de tilknyttede selskaber. Da klager således ikke har godtgjort at have retlig interesse i at klage over indklagedes erklæringsafgivelser på regnskaber aflagt af selskabet I A/S eller selskabet H ApS, afviser nævnet allerede af denne grund klagepunkterne 20 og 21, jf. revisorlovens § 43, stk. 6.
For så vidt angår klagepunkt 22, som vedrører indklagedes vægring mod at fremlægge sit revisionsbevis til klager og mod at udlevere sit revisionsbevis til kurator for C A/S (under konkurs), har Revisornævnet ved formandsbeslutning af 12. december 2013 afgjort, at indklagede ikke blev tilpligtet
at udlevere revisionsdokumentation og arbejdspapirer, og klager har ikke retlig interesse i at fremsætte en klage over, at indklagede eventuelt vægrer sig mod at udlevere revisionsdokumentation og
arbejdspapirer til C A/S (under konkurs), idet en sådan klage i givet fald skal fremsættes af konkursboet. På dette grundlag afviser Revisornævnet klagepunkt 22.
E. De enkelte klagepunkter
31
Klagepunkt 1 – Indklagede har ikke haft tilstrækkelig indsigt i C A/S’ forhold til at kunne revidere
selskabets årsrapport 2007, årsrapport 2008, årsrapport 2009, årsrapport 2010 og årsrapport
2011:
Nævnet anser det i klagepunkt 1 anførte som et anbringende til støtte for klagers øvrige klagepunkter, hvorimod klagepunktet – da det ikke er knyttet til konkrete erklæringer afgivet med sikkerhed,
jf. revisorlovens § 1, stk. 2, - ikke i sig selv kan tages til følge.
Som følge heraf afvises klagepunkt 1.
Klagepunkt 2 - Indklagede skulle i årsrapport 2009, årsrapport 2010 og årsrapport 2011 have taget forbehold, gjort anmærkning eller tilsvarende i forhold til regnskabsposten ”Andre tilgodehavender” på 2.545.000 kr. i årsrapporterne:
Til støtte for klagepunkt 2 har klager anført, at indklagede ikke skaffede sig fornødent revisionsbevis for, at aktiveringen af pengeoverførslerne var retvisende, idet revisionsbeviset alene bestod af
bankkontoudskrifter og mundtlige oplysninger, hvilket er klart utilstrækkeligt i lyset af regnskabspostens størrelse og det forhold, at det havde formodningen imod sig, at pengeoverførslerne reelt
var lån.
Revisornævnet finder, at der ikke efter det foreliggende er fuldt tilstrækkeligt grundlag for at tilsidesætte indklagedes oplysninger om, at regnskabsposten ”Andre tilgodehavender” i årsrapporterne
2009, 2010 og 2011 vedrørte beløb betalt på vegne af I A/S og M ApS. I overensstemmelse med
indklagedes egen erkendelse finder nævnet imidlertid, at i hvert fald beløb betalt på vegne af I A/S i
regnskabet skulle have været posteret som et tilgodehavende hos associerede virksomheder, og at
indklagede ved ikke at have taget forbehold for, at dette ikke fremgik af regnskabet, har overtrådt §
6, stk. 2, nr. 7, i bekendtgørelse nr. 668 af 26. juni 2008 om godkendte revisorers erklæringer (erklæringsbekendtgørelsen) og herved overtrådt god revisorskik, jf. revisorlovens § 16, stk. 1.
Vedrørende det revisionsbevis, der lå til grund for, at indklagede ikke tog forbehold vedrørende
regnskabsposten ”Andre tilgodehavender”, bemærker nævnet, at det fremgår af referatet af møde
med deltagelse af bl.a. indklagede og klagers repræsentanter den 25. januar 2013, at indklagede i sin
tid som revisor for selskabet baserede sin revision navnlig på bankkontoudskrifter, mundtlige oplysninger fra faren til selskabets direktør og bilag, som direktørens far medbragte til indklagede
32
revisors kontor. Idet Revisornævnet lægger til grund, at indklagede revisor efter mødet har haft lejlighed til at kommentere og præcisere referatet, således at hans kommentarer er indarbejdet i det
fremlagte referat, finder Revisornævnet, at der med dette referat af indklagedes egen forklaring om
bl.a. revisionsgrundlaget er skabt en formodning for, at indklagede revisors tilrettelæggelse af og
grundlag for revision af bl.a. regnskabsposten ”Andre tilgodehavender” i årsrapporterne 2009, 2010
og 2011 var mangelfuld. Da indklagede trods den tilkendegivelse om mulig processuel skadevirkning af sin manglende fremlæggelse af revisionsdokumentation og arbejdspapirer, som er indeholdt
i Revisornævnets formandsbeslutning af 12. december 2013, ikke har fremlagt nogen dokumentation, der kan afkræfte den skabte formodning om mangelfuld tilrettelæggelse og mangelfuldt revisionsgrundlag, finder Revisornævnet, at indklagede ved sin revision af bl.a. regnskabsposten ”Andre
tilgodehavender” i årsrapport 2009, 2010 og 2011 handlede i strid med god revisorskik, jf. revisorlovens § 16, stk. 1.
Klagepunkt 3 – Indklagede skulle i årsrapport 2008, årsrapport 2009, årsrapport 2010 og årsrapport 2011 have taget forbehold, gjort anmærkning eller tilsvarende i forhold til regnskabsposten
”Kapitalinteresse i dattervirksomhed” i årsrapporterne:
Ad 2008-årsrapporten
Revisornævnet lægger til grund, at regnskabsposten ”kapitalandele i dattervirksomhed” i årsrapport
2008, som er optaget til værdien 10.300.000 kr., repræsenterer C A/S’ aktiebesiddelse i I A/S. Det
må lægges til grund, at værdien af denne aktiepost – som ifølge selskabets regnskabspraksis kunne
optages til dagsværdi ved regnskabsperiodens afslutning – dels var eller kunne være baseret på værdien af de aktier i H ApS, som I A/S fik overdraget i december 2008, dels på en vurdering af sandsynligheden for, at I A/S vandt den igangværende licitation om at opføre en [bygning] for [By]
Kommune. Indklagede har oplyst, at han anså det for sandsynligt, at I A/S ville vinde licitationen
om at opføre en [bygning] for [By] Kommune. Da dette efter hans opfattelse ville indebære, at investeringen i I A/S ville give C A/S et afkast på 12,5 mio. kr., tilbagediskonterede han dette beløb med
13-14 % og konkluderede, at det var retvisende, at ledelsen havde optaget C A/S’ kapitalandel i I
A/S til en værdi på 10.300.000 kr.
Revisornævnet lægger endvidere til grund, at det allerede den 12. marts 2009 på et åbent møde i O i
[By] Kommune blev besluttet, at opgaven med at opføre en [bygning] skulle tildeles P og ikke I
33
A/S eller andre deltagere i licitationen. [By] Kommune bad dog C A/S om at vedstå sit bud i nogle
måneder endnu. På dette grundlag indgik aktionærerne i I A/S den 19. marts 2009 en tillægsaftale til
deres investeringsaftale af 17. december 2008, som bl.a. forlængede C A/S’ tilbagekøbsret- og pligt
vedrørende de øvrige aktionærers aktier i I A/S til at gælde indtil den 1. august 2009.
Indklagede afgav sin erklæring på årsrapport 2008 for C A/S den 30. maj 2009. Henset til, at selskabets investering i I A/S udgjorde 94 % af selskabets balancesum pr. 31. december 2008, havde
indklagede efter Revisornævnets opfattelse særlig grund til at undersøge ikke blot dagsværdiansættelsen af C A/S’ kapitalandele i I A/S pr. balancedagen, men også efterfølgende begivenheder, der
kunne påvirke værdien af C A/S’ investering. Som følge heraf lægger Revisornævnet til grund, at
indklagede senest ved sin afgivelse af erklæring på årsrapport 2008 for C A/S den 30. maj 2009
vidste eller burde have vidst, at [By] Kommune havde valgt at tildele opgaven med opførelse af
[bygning] til en anden virksomhed end I A/S, og at det var usandsynligt eller i hvert fald meget
usikkert, om opgaven alligevel ville blive tildelt I A/S, idet dette ville forudsætte, at vinderen af
licitationen alligevel ikke var i stand til at opfylde licitationsbetingelserne.
I årsregnskabet for 2008 for C A/S findes ikke noteoplysninger vedrørende selskabets investering i I
A/S, således som det var påkrævet i henhold til årsregnskabslovens § 72, og trods bestemmelsen i
årsregnskabslovens § 77 omtaler ledelsesberetningen ikke det forhold, at grundlaget for værdiansættelsen af kapitalandelen i I A/S pr. balancedagen den 31. december 2008 måtte anses for efterfølgende at være bortfaldet eller væsentligt ændret ved [By] Kommunes beslutning den 12. marts 2009
om at tildele [bygning]-projektet til en anden virksomhed.
Ved ikke at tage forbehold som følge af den manglende noteoplysning vedrørende kapitalandele i
dattervirksomhed finder Revisornævnet, at indklagede ved sin erklæringsafgivelse på årsrapport
2008 for C A/S har overtrådt § 6, stk. 2, nr. 7, i bekendtgørelse nr. 668 af 26. juni 2008 om godkendte revisorers erklæringer (erklæringsbekendtgørelsen).
Ved ikke i sin erklæring at beskrive ledelsens manglende oplysning om, at grundlaget for værdiansættelsen af kapitalandelene var bortfaldet eller væsentligt ændret, findes indklagede at have overtrådt bekendtgørelsens § 5, stk. 7.
34
Revisornævnet finder således, at indklagede ved sin erklæringsafgivelse på årsrapport 2008 for C
A/S i relation til regnskabsposten ”Kapitalandele i dattervirksomhed” handlede i strid med god revisorskik, jf. revisorlovens § 16, stk. 1.
Ad 2009-årsrapporten
Revisornævnet lægger til grund, at det i løbet af regnskabsåret blev afklaret dels at O på sit møde
den 12. marts 2009 ikke tildelte I A/S opgaven med at opføre en [bygning], dels at den periode,
hvor kommunen havde bedt I A/S om at vedstå sit tilbud, var udløbet. I løbet af regnskabsåret havde I A/S således endeligt tabt licitationen, og Revisornævnet lægger til grund, at dette var en information, der var eller ved fornødne undersøgelser ville være blevet tilgængelig for indklagede, da
han den 18. april 2010 afgav erklæringer på årsrapport 2009 for C A/S. I forbindelse med sin erklæringsafgivelse på årsrapport 2009 for C A/S var indklagedes anledning til at skærpe opmærksomheden om værdiansættelsen af denne regnskabspost yderligere tilsagt af, at værdiansættelsen efter det
oplyste i løbet af regnskabsåret havde dannet grundlag for udstedelse af fondsaktier. For Revisornævnet er det imidlertid fremgået ikke blot, at udsigten til at selskabet kunne blive tildelt opgaven
med at opføre en [bygning] for [By] Kommune nu måtte anses som bortfaldet, men også, at de anparter i H ApS, der i øvrigt havde dannet grundlag for den væsentligste del af egenkapitalen i I A/S,
var blevet annulleret ved en kapitalnedsættelse i H ApS.
Ved en tilstrækkelig omhyggelig revision af C A/S ville en revisor blive bekendt med, at grundlaget
for den hidtidige værdiansættelse af kapitalandelene i I A/S herefter i det hele måtte anses som bortfaldet. Da indklagede tillige var revisor for H ApS og I A/S havde navnlig han både mulighed for
og anledning til at sikre, at de indtrådte begivenheder var korrekt afspejlet i C A/S’ årsrapport 2009.
Da kapitalandelene i årsregnskabet 2009 for C A/S fortsat var optaget til en værdi på 10.300.000
kr., svarende til 79 % af selskabets balancesum, men efter det ovenfor anførte reelt repræsenterede
ingen eller meget ringe værdi, finder nævnet, at årsregnskabet ikke var retvisende og ikke har opfyldt grundlæggende kvalitetskrav. Som følge heraf er det nævnets opfattelse, at indklagede ved
ikke at give afkræftende konklusion, jf. § 5, stk. 6, i bekendtgørelse nr. 668 af 26. juni 2008 om
godkendte revisorers erklæringer (erklæringsbekendtgørelsen), på C A/S årsrapport 2009 handlede i
strid med god revisorskik, jf. revisorlovens § 16, stk. 1.
35
Indklagede handlede endvidere i strid med god revisorskik ved at undlade at tage forbehold om den
manglende noteoplysning i tilknytning til regnskabsposten kapitalandele i dattervirksomhed, jf. erklæringsbekendtgørelsens § 6, stk. 2, nr. 7.
Ad årsrapporterne 2010 og 2011
Af de grunde, der er anført ovenfor vedrørende 2009-årsrapporten, finder Revisornævnet, at værdiansættelsen af regnskabsposten ”Kapitalandele i dattervirksomhed” / ”Kapitalandele i tilknyttede
virksomheder” til 10.300.000 kr. indebar, at regnskaberne for 2010 og 2011 ikke kunne være retvisende, og at indklagede ved ikke at have afgivet afkræftende konklusion i sine erklæringer på årsrapporterne overtrådte § 5, stk. 6, i bekendtgørelse nr. 668 af 26. juni 2008 om godkendte revisorers
erklæringer (erklæringsbekendtgørelsen) og handlede i strid med god revisorskik, jf. revisorlovens §
16, stk. 1.
Nævnet bemærker, at det forbehold for værdiansættelsen af regnskabsposten, som er indeholdt i
indklagedes erklæring på årsrapport 2011 ikke kan erstatte en afkræftende konklusion.
Klagepunkt 4 – Indklagede skulle i årsrapport 2007, årsrapport 2008, årsrapport 2009 og årsrapport 2010 have taget forbehold, gjort anmærkning, eller tilsvarende (note) om, at C A/S drev virksomhed uden for sit formål:
Revisornævnet finder, at beskrivelsen af C A/S’ aktiviteter i ledelsesberetningerne i årsrapporterne
2007, 2008, 2009 og 2010, ikke lå uden for rammerne af selskabets vedtægtsmæssige formål. Som
klagepunktet er formuleret, må dette derfor afvises.
Klagepunkt 5 – Indklagede skulle i årsrapport 2007, årsrapport 2008 og årsrapport 2009 have taget forbehold, gjort anmærkning eller tilsvarende i forhold til, at direktør D uberettiget havde hævet 714.705 kr. på C A/S’ bankkonti:
Revisornævnet har ikke grundlag for at konstatere, om Ds hævninger af i alt 714.705 kr. i løbet af
regnskabsårene 2007-2009 var i strid med lov, aftale eller andre forpligtelser påhvilende D. Som
klagepunktet er formuleret, må dette derfor afvises.
36
Klagepunkt 6 – Indklagede skulle i årsrapport 2008 have taget forbehold, gjort anmærkning eller
tilsvarende i forhold til grundlaget for opskrivning af aktiekapitalen i C A/S ved udstedelse af
fondsaktier:
C A/S’ aktiekapital blev ikke opskrevet ved udstedelse af fondsaktier i regnskabsåret 2008. Som
følge heraf afvises dette klagepunkt.
Klagepunkt 7 – Indklagede skulle i årsrapport 2008 og årsrapport 2009 have taget forbehold, gjort
anmærkning eller tilsvarende i forhold til C A/S’ forpligtelse til at købe anparter i henhold til investeringsaftale af 17. december 2008 indgået mellem C A/S, E A/S, F ApS og G ApS:
Efter indholdet af investeringsaftalen af 17. december 2008 tiltræder Revisornævnet, at C A/S i årsrapport 2008 var forpligtet til at medtage noteoplysninger om sine eventualforpligtelser i denne aftale, jf. årsregnskabslovens § 64, stk. 1. Det samme gælder for årsrapport 2009 for så vidt investeringsaftalen med tillæg af 19. marts 2009 ikke havde udtømt sit indhold, hvilket Revisornævnet på
grundlag af indklagedes oplysninger til nævnet lægger til grund ikke var tilfældet.
Ved ikke at tage forbehold vedrørende C A/S’ manglende efterlevelse af årsregnskabslovens § 64,
stk. 1, jf. erklæringsbekendtgørelsens § 6, stk. 2, nr. 7, i årsrapporterne 2008 og 2009, handlede indklagede i strid med god revisorskik, jf. revisorlovens § 16, stk. 1.
Klagepunkt 8 – Indklagede har i revisionsprotokollen i tilknytning til årsrapport 2009, årsrapport
2010 og årsrapport 2011 angivet fejlagtige oplysninger om karakteren af sit arbejde for C A/S:
Indholdet af revisors revisionsprotokol afgivet i tilknytning til en erklæring med sikkerhed, jf. revisorlovens § 1, stk. 2, er omfattet af Revisornævnets kompetence.
Indklagede har i revisionsprotokollaterne vedrørende årsrapport 2009, 2010 og 2011 for C A/S tilkendegivet, at hans bistand til selskabet i løbet af de respektive regnskabsår omfattede bl.a. skattemæssig assistance. For Revisornævnet har indklagede imidlertid oplyst, at han ikke ydede C A/S
nogen skatterådgivning, og at dette alene blev nævnt i revisionsprotokollen, fordi det er en del af
hans standardtekst. Ved afgivelsen af denne urigtige oplysning i revisionsprotokollaterne vedrørende årsrapport 2009, 2010 og 2011 for C A/S findes indklagede at have tilsidesat god revisorskik, jf.
revisorlovens § 16, stk. 1.
37
Klagepunkt 9 – Indklagede skulle i revisionspåtegningen i årsrapport 2009, årsrapport 2010 og
årsrapport 2011 have taget forbehold, gjort anmærkning eller tilsvarende om manglende bestyrelsesprotokol eller manglende afholdelse af bestyrelsesmøder:
Det er for Revisornævnet oplyst, at der ikke blev afholdt bestyrelsesmøder i C A/S, og at dette er
grunden til, at der ikke forelå en bestyrelsesprotokol. Nævnet finder, at indklagede burde have givet
en supplerende oplysning herom, hvorfor der foreligger en formel overtrædelse af selskabslovens §
56, stk. 5.
Klagepunkt 10 – Indklagede skulle i årsrapport 2009, årsrapport 2010 og årsrapport 2011 have
taget forbehold, gjort anmærkning eller tilsvarende i forhold til C A/S’ forpligtelser, jf. den skattemæssige forpligtelse, der udsprang af overdragelse af anparter i H ApS:
På det foreliggende grundlag kan Revisornævnet ikke konstatere, om overdragelsen af anparter i H
ApS udløste en skattemæssig forpligtelse for C A/S, der forblev uoplyst i årsrapporterne 2009-2011.
Som følge heraf afvises dette klagepunkt.
Klagepunkt 11 – Indklagede skulle i årsrapport 2009, årsrapport 2010 og årsrapport 2011 have
taget forbehold, gjort anmærkning eller tilsvarende i forhold til C A/S’ forpligtelser, jf. den skattemæssige forpligtelse, der udsprang af det beløb A investerede i C A/S.
Omstændighederne omkring klagers investering i C A/S er ikke fuldt oplyst for Revisornævnet, og
Revisornævnet har derfor ikke grundlag for at konstatere, om investeringen eller dennes nærmere
tilrettelæggelse udløste en skattemæssig forpligtelse for C A/S, der forblev uoplyst i årsrapporterne
2009-2011. Som følge heraf afvises dette klagepunkt.
Klagepunkt 12 – Indklagede skulle i årsrapport 2009 have taget forbehold, gjort anmærkning eller
tilsvarende for tabet af licitationen om opførelse af [bygning]en i København:
Der er taget stilling til dette forhold ved nævnets afgørelse af klagepunkt 3 ovenfor.
Klagepunkt 13 – Indklagede skulle i årsrapport 2009 have taget forbehold, gjort anmærkning eller
tilsvarende for størrelsen af ”Administrationsomkostninger”:
Revisornævnet finder, at bevægelserne på C A/S’ bankkonti sammenholdt med værdien af ”administrationsomkostninger” i årsrapport 2009 ikke i sig selv er tilstrækkeligt til at fastslå, at værdien er
forkert, og at indklagede burde have taget forbehold eller afgivet supplerende oplysning herom.
38
Klagepunkt 14 – Indklagede skulle i årsrapport 2009 have taget forbehold, gjort anmærkning eller
tilsvarende for størrelsen af ”Andre tilgodehavender”:
Revisornævnet henviser til præmisserne anført under klagepunkt 2 ovenfor.
Klagepunkt 15 – Indklagede skulle i årsrapport 2009 have taget forbehold, gjort anmærkning eller
tilsvarende for størrelsen af ”Anden gæld”:
Revisornævnet bemærker, at indklagede ikke som svar på dette klagepunkt har redegjort for, hvordan værdien af ”anden gæld” er fremkommet eller efterprøvet af ham. Det er Revisornævnets opfattelse, at dette har sammenhæng med det, som Revisornævnet har fastslået ved afgørelsen af klagepunkt 2 ovenfor.
Klagepunkt 16 – Indklagede skulle i årsrapport 2009 have taget forbehold, gjort anmærkning eller
tilsvarende for størrelsen af ”Depositum”:
Revisornævnet finder, at bevægelserne på C A/S’ bankkonti sammenholdt med værdien af ”depositum” i årsrapport 2009 ikke i sig selv er tilstrækkeligt til at fastslå, at værdien er forkert, og at indklagede burde have taget forbehold eller afgivet supplerende oplysning herom. I sine afsluttende
bemærkninger til Revisornævnet har indklagede imidlertid anført, at reduktionen af regnskabsposten ”depositum” fra 136.900 kr. i årsrapport 2008 til 0 kr. i årsrapport 2009 skyldes, at beløbet fra
regnskabsåret 2009 blev posteret under regnskabsposten ”anden gæld”. Revisornævnet bemærker,
at beløbet herved uden nogen forklaring er flyttet fra et være et aktiv for selskabet til at være en
gæld for selskabet. Det har formodningen imod sig, at dette er en korrekt postering. Revisornævnet
finder derfor, at indklagede ved ikke at tage forbehold herom ved afgivelsen af sin erklæring på
årsrapport 2009, jf. erklæringsbekendtgørelsens § 6, stk. 1, nr. 1, jf. stk. 2, nr. 1, handlede i strid
med god revisorskik, jf. revisorlovens § 16, stk. 1.
Klagepunkt 17 – Indklagede skulle i årsrapport 2009 have taget forbehold, gjort anmærkning eller
tilsvarende for ”Tilgodehavende aktionærindskud”:
Revisornævnet konstaterer, at der i henhold til den i 2009 gældende aktieselskabslov, lovbekendtgørelse nr. 649/2006 med senere ændringer, ikke var mulighed for, at et selskabs aktionærer kunne
udskyde indbetalingen af beløb, som de havde tegnet sig for. Hvis C A/S havde et tilgodehavende
aktionærindskud i regnskabsåret 2009, ville der således foreligge en overtrædelse af selskabslov-
39
givningen, idet den registrerede og bogførte aktiekapital var fejlbehæftet, og indklagede var da forpligtet til at tage forbehold herom.
Indklagedes erklæring på årsrapport 2009 indeholdt ikke forbehold vedrørende regnskabsposten
”tilgodehavende aktionærindskud”, og indklagede findes herved at have handlet i strid med god
revisorskik, jf. revisorlovens § 16, stk. 1.
Klagepunkt 18 – Indklagede skulle i årsrapport 2009 have taget forbehold, gjort anmærkning eller
tilsvarende for ”Overkursfond”:
Som påpeget af klager indeholder Erhvervsstyrelsens registreringer vedrørende C A/S ingen angivelse af, at der i selskabets levetid blev foretaget en kapitaltegning til overkurs. Indklagede har ikke
i sit svar på dette klagepunkt redegjort for, hvordan værdien af ”overkursfond” er fremkommet eller
efterprøvet af ham, og Revisornævnet lægger på grundlag af Erhvervsstyrelsens oplysninger til
grund, at der aldrig var skabt en overkursfond i C A/S.
Ved ikke at have tage forbehold om denne fejlagtige oplysning i årsrapporten, jf. erklæringsbekendtgørelsens § 6, stk. 1, nr. 1, jf. stk. 2, nr. 1, findes indklagede at have handlet i strid med god
revisorskik, jf. revisorlovens § 16, stk. 1.
Klagepunkt 19 – Indklagede skulle i årsrapport 2009 have taget forbehold, gjort anmærkning eller
tilsvarende for reduktionen af ”opskrivningshenlæggelsen”:
Revisornævnet konstaterer, at C A/S i strid med årsregnskabslovens § 56 undlod noteoplysninger
med beskrivelse af bevægelser på ”reserve for opskrivninger”. Ved ikke at tage forbehold for denne
manglende overholdelse af årsregnskabsloven, jf. erklæringsbekendtgørelsens § 6, stk. 2, nr. 7, findes indklagede at have handlet i strid med god revisorskik, jf. revisorlovens § 16, stk. 1.
Klagepunkt 20 – Indklagede skulle i årsrapport 2009 have taget forbehold, gjort anmærkning eller
tilsvarende for den ulovlige kombinerede kapitalnedsættelse og kapitalforhøjelse i H ApS
Klagepunktet afvises af de grunde, der er anført i punkt D ovenfor.
Klagepunkt 21 – Indklagede skulle i årsrapport 2008/09 og årsrapport 2009/10 for selskabet I A/S
have taget forbehold, gjort anmærkning eller tilsvarende om tab af licitationen vedrørende I A/S
40
Klagepunktet afvises af de grunde, der er anført i punkt D ovenfor.
Klagepunkt 22 - Klager har anmodet indklagede om at fremlægge det bogførings- og regnskabsmateriale mv. som udgør revisionsbeviset. Indklagede har nægtet dette. Herefter har konkursboet efter
C A/S anmodet indklagede om at fremlægge materialet, hvilket indklagede også har nægtet. Der
klages hermed over, at indklagede ikke ønsker at udlevere materialet til sin kunde / klient (dvs. konkursboet):
Klagepunktet afvises af de grunde, der er anført i punkt D ovenfor.
F. Sanktionen
For de overtrædelser af revisorlovens § 16, stk. 1, som Revisornævnet har konstateret ved afgørelsen af klagepunkterne ovenfor, pålægges indklagede revisor i medfør af revisorlovens § 44, stk. 1,
en bøde, der under hensyntagen til antallet, arten og karakteren af de begåede overtrædelser, passende kan fastsættes til 150.000 kr.
Bøden er fastsat som en tillægsstraf, jf. princippet i straffelovens § 89, idet de forhold, som er omfattet af klagen ligger forud for Revisornævnets afsigelse af kendelse den 21. oktober 2013 i sag
23/2012, hvorved indklagede revisor blev straffet med en bøde på 50.000 kr. for overtrædelse af
erklæringsbekendtgørelsens § 7 og revisorlovens § 16, stk. 1.
Nævnet finder, at betingelserne i revisorlovens § 44, stk. 2, for at frakende indklagede sin godkendelse, ikke er opfyldt. Nævnet har herved lagt vægt på, at Revisornævnets kendelse af 21. oktober
2013 i sag 23/2012 ikke har gentagelsesvirkning i forhold til de overtrædelser af god revisorskik,
som er fastslået i denne kendelse. Nævnet har endvidere lagt vægt på, at overtrædelserne konstateret
i den foreliggende sag – omend de er betydelige og har stået på over en længere periode - ikke i sig
selv er af en sådan grovhed, der skaber formodning for, at indklagede i fremtiden ikke vil kunne
udøve virksomhed på forsvarlig måde, at de kan danne grundlag for at frakende indklagede sin godkendelse.
Thi bestemmes:
41
Indklagede, statsautoriseret revisor Bruno Sten Rosenkrans Jensen, pålægges en tillægsbøde på
150.000 kr.
Gebyret på 500 kr. tilbagebetales til klager.
Kendelsen offentliggøres, jf. revisorlovens § 44, stk. 6.
Karen Duus Mathiesen
42