1. No category

JUS5981/JUR1981 Grunnleggende skatterett
Oppgave for både BA og MA:
Gi en redegjørelse for innholdet i begrepet «realisasjon» i skatteloven § 9-2, jf skatteloven §§ 5-1 og
6-1 første ledd.
Tillegg for MA:
Hvilken betydning har begrepet «realisasjon» i skatteretten?
Sensorveiledning (Arvid Aage Skaar)
BA og MA:
Realisasjonsbegrepet er et av de mest sentrale begrepene i skatteretten, og det viktigste av de
såkalte innvinningskriteriene i skatteretten. Læreboken behandler temaet på side 259 flg under
Innvinning av kapitalgevinster. Kandidatene må forventes å ha godt kjennskap til
realisasjonsbegrepet. Oppgaven er omfattende og krevende, særlig for MA.
Kandidatene må forventes å skille tydelig mellom «realisasjon» og realisasjonsbegrepet på den ene
siden (innvinning) og «realisasjonsprinsippet» som gjelder tidfesting, jf skatteloven kap 14. En
sammenblanding her fra kandidatens side vil vitne om en grunnleggende begrepsforvirring og må
trekke kraftig ned. Også gevinst (taps)beregningen må det skilles klart mot.
Kandidatene bør gi uttrykk for at realisasjon er en av de viktige skatteutløsende begivenhetene
(eventuelt pådragelse av tap). Andre utløsende begivenheter som «uttak» skal ikke behandles, men
det vil vitne om god oversikt hvis kandidaten nevner dette, særlig hvis kandidaten kort peker på
forskjellen mellom realisasjon og uttak, jf læreboken side 271 flg og 269. Det er vel naturlig at noen
kandidater også presiserer at de holder utenfor innvinning av arbeidsinntekter og renter og utbytte
(kapitalavkastning, ikke kapitalgevinst), uten at dette kan kreves.
Det er sentralt at kandidatene presiserer at realisasjon er et vilkår for skatteplikt for gevinst og
fradragsrett for tap.
Kjerneinnholdet i realisasjonsbegrepet fremgår av § 9-2 første ledd og består av (i) overføring av
eiendomsrett mot vederlag eller (ii) opphør av eiendomsrett (eventuelt uten vederlag). Det må være
fint hvis kandidaten fremhever forskjellen (overføring vs opphør og at det ved opphør ikke kreves
vederlag), og gjerne at realisasjonsbegrepet dermed tar opp i seg avhendelsesbegrepet fra tiden før
1992 (læreboken side 260).
Av betydning er det også at kandidatene tar opp spørsmålet om skattyteren har kvittet seg med
eierinteressen i vedkommende kapitalobjekt (Rt-1925-472 Kallevig, Rt-1927-386 Bryn og Rt-1928-495
Finne), samt fra nyere tid Rt-1998-1425 Troll Salmon. Det er vel ikke utenkelig at noen kandidater
påpeker at 1920-sakene nok må anses som gjennomskjæringssaker, selv om HR ikke benyttet
uttrykket på den tiden. Men i Troll Salmon er det manglende realisasjon saken løses på. I det hele
tatt må det regnes som et pluss for kandidater som peker på at presset på realisasjonsbegrepet
(avhendelse før 1992) har medvirket til utviklingen av den ulovfestede gjennomskjæringsregelen.
Disse sakene gjaldt realisasjon av tap. Det må være et pluss om kandidatene fremhever at kravet må
i dag være at skattyteren objektivt sett har kvittet seg med risikoen for objektet (i sakene fra 1920tallet synes HR å ha lagt vekt på skattyters subjektive syn). Et pluss hvis kandidaten fremhever at det
ikke kan stilles krav om hvor lenge skattyter ønsker å være uten denne risikoen, kun at det er klart at
salget skjedde for å oppgi eierinteressen (f eks day-tradere på børsen og Finne).
Noen kandidater tenkes å fremheve at Rt-2002-456 Hydro Canada ble ansett for å være realisasjon
(av hele HR), til tross for at Hydro fortsatt eide Hydro Canada (gjennom Hydro Danmark) mens Rt2002-798 Nordea ikke ble ansett som realisasjon, fordi selger fortsatte å være direkte eier av (en
vesentlig del, i hvert fall) etter fusjoner mellom kjøperselskapet og objektet. I Nordea ble det ikke
ansett å foreligge realisasjon. I hvert fall den siste av sakene kan det stilles spørsmål ved. Eventuelle
kandidater som stiller seg kritisk til HRs standpunkter til spørsmålet om det foreligger realisasjon,
basert på disse dommene bør vel få et pluss.
Det kan tenkes at noen kandidater peker på forskjellen mellom HRs vurdering av «endelig konstatert
tap» på fordring, f eks Rt-2015-203 Scancem (samme skattesubjekt byttet fordring mot aksjer), og
mindre strenge syn på tap på aksjer, f eks Hydro Canada (skattesubjektet solgte aksjer, men beholdt
datterselskapet som datterdatterselskap) som jo også må være endelig pådratt. Selv om det ikke kan
kreves, må det i tilfellet gi et pluss til kandidaten om dette nevnes, og at det er her gjennomskjæring
kan hindre eventuelle uheldige resultater.
Kandidaten må behandle listene over realisasjonstilfeller og tilfeller som faller utenfor i § 9-2 første
og tredje ledd, jf læreboken side 261 flg, og presisere at listen ikke er uttømmende. Strengt tatt
faller ikke det som dekkes av annet ledd inn under begrepet realisasjon, og det behøver derfor ikke
behandles, men hvis noen gjør det, og presiserer at det ikke egentlig er realisasjon, bør man gi et
pluss.
En viktig grense går mellom realisasjon til underpris og gave (det sistnevnte er overføring av
eiendomsrett uten vederlag). Kandidatene bør behandle dette skillet, og betydningen av
gavehensikten, og kan f eks vise til Rt-2001-282 Nielsen.
Det kan forventes at noen kandidater vil ta opp problemstillingen i Rt-1965-1094 Thora Nielsen,
nemlig hvor langt overføringsprosessen må ha kommet for at det skal foreligge realisasjon. Den
samme problemstillingen kommer fram i Rt-1995-872 Eide og Rt-2009-1208 Hurtigruten, jf
læreboken side 267 flg.
Realisasjon i forhold til ulike skattesubjekter (ektefeller og konsernforhold) kan forventes å bli tatt
opp i besvarelsene, jf læreboken side 269.
Spesielt for MA:
Under denne delen av oppgaven forventes det at kandidaten peker på at realisasjon er et vilkår for
beskatning, og at skatteplikt vil bli utløst hvis det er hjemmel for skattlegging på tidspunktet for
realisasjon. Dommer som kan tenkes vist til er Rt-1995-872 Eide og Rt-2009-1208 Hurtigruten. Særlig
den siste viser at det må finnes en lovhjemmel på realisasjonstidspunktet (og det neste spørsmålet
er da når realisasjonen har funnet sted).
Realisasjon nevnes i flere andre bestemmelser i skatteloven enn de som er nevnt i oppgaveteksten; f
eks skatteloven §§ 10-31 og 10-32 og § 2-38 annet ledd som gjelder realisasjon av aksjer. Det bør
forventes at MA kandidatene vil kunne vise til noen av disse, siden disse bestemmelsene gir hjemmel
for skattlegging og skattefritak av aksjer (betydningen av realisasjon). Men kandidatene skal
selvfølgelig ikke gå inn på vilkårene for skatteplikt eller skattefritak for øvrig.