תיקון 190 לפקודה - ברזלי ושות` רואי חשבון

‫יוני ‪2012‬‬
‫לקוחות יקרי!‬
‫הנדו‪:‬‬
‫‪.1‬‬
‫מיסוי בפרישה – שינויי חקיקה בהטבות המס לקצבה – תיקו ‪ 190‬לפקודה‬
‫רקע כללי‬
‫בספר החוקי ‪ 2354‬מיו ‪ 14‬במאי ‪ 2012‬פורס החוק לתיקו פקודת מס הכנסה )מס' ‪190‬‬
‫והוראת שעה(‪ ,‬התשע"ב"‪) 2012‬להל‪" :‬התיקו" או "תיקו ‪.("190‬‬
‫התיקו שהתקבל נעשה לאור שינויי רבי‪ ,‬תכופי ומשמעותיי שחלו בשני האחרונות בתחו‬
‫הגמל והפנסיה בישראל‪ ,‬שהמרכזי מביניה הוא הרפורמה שנעשתה לאחר תיקו ‪) 3‬להל‪ :‬תיקו‬
‫‪ ("3‬לחוק הפיקוח של שירותי פיננסיי )קופות גמל(‪ ,‬התשס"ה"‪) 2005‬להל‪" :‬חוק קופות הגמל"(‬
‫מיו ‪ ,1.1.2008‬במסגרתו בוטלו כל סוגי קופות הגמל שהיו קיימות עד לאותו מועד‪ ,‬ומאותו מועד‬
‫ואיל* נותרו שני סוגי של קופות גמל לקצבה‪:‬‬
‫‪.1‬‬
‫‪.2‬‬
‫קופת גמל משלמת לקצבה אשר משלמת ישירות קצבה לזכאי בהתא לתקנונה‪.‬‬
‫קופת גמל לא משלמת לקצבה אשר לא יהיה נית למשו* ממנה ישירות כספי שהופקדו‬
‫בה‪ ,‬אלא באמצעות העברת לקופות גמל משלמת לקצבה‪ ,‬ולמעט כספי ממרכיב‬
‫הפיצויי‪.‬‬
‫מאחר שהחל מתיקו ‪ ,3‬החיסכו נעשה לטובת קצבה בלבד‪ ,‬נקבע במקביל‪ ,‬כי הטבות מס יינתנו‬
‫רק לחוסכי המפקידי בתוכניות לקצבה‪ .‬מ העבר השני‪ ,‬ע ביטול האפשרות לחסו* בקופות‬
‫גמל אחרות )פיצויי בלבד‪ ,‬תגמולי בלבד וכיו"ב( שה למטרת קבלת סכו הוני )להל‪" :‬חיסכו‬
‫הוני"(‪ ,‬בוטלו ג הטבות המס המשמעותיות שניתנו בעבר עבור החיסכו ההוני‪ .‬עוד נקבע בתיקו‬
‫‪ ,3‬כי משיכת כספי מקופת גמל‪ ,‬באמצעות היוונ לסכו חד פעמי‪ ,‬תהיה אפשרית וזאת רק‬
‫לאחר שהמוש* השאיר בידיו סכו מינימלי להבטחת קצבה מזערית )להל‪" :‬רובד קצבתי‬
‫מזערי"(‪ ,‬העומדת בשנת ‪ 2012‬על ס* של כ"‪ , 4,273‬לחודש‪.‬‬
‫לש השלמת הרפורמה ועידוד אפיקי החיסכו לקצבה על פני אפיקי חסכו אחרי וביטול‬
‫החיסכו ההוני‪ ,‬במסגרת תיקו ‪ 190‬שלפנינו‪ ,‬הורחבה משמעותית מסגרת הטבות המס הניתנות‬
‫על משיכת כספי באפיק החיסכו לקצבה‪ .‬מדובר בשינוי קונספטואלי בראייתו של מחוקק המס‬
‫את כלל מקבלי הפנסיה בישראל‪ ,‬אשר מהווה המש‪ $‬ישיר לתהלי‪ $‬שהחל כבר בשנת ‪,2008‬‬
‫ובבסיסו עידוד הפרטי בישראל )לרבות בעלי שליטה( להגדיל את החיסכו ארו‪ $‬הטווח שלה‪.‬‬
‫ויודגש‪ ,‬אי מדובר רק בשינוי שיחול במועד הפרישה עצמו‪ ,‬אלא ג בשיקולי המס שעל יחידי‬
‫ובעלי שליטה לקחת בחשבו במהל‪ $‬שנות עבודת‪ ,‬בבוא למקס את יתרונות המס הקיימי‬
‫כיו בתכנו הפרישה שלה‪.‬‬
‫תשומת לב מיוחדת‪ ,‬יש להקדיש להוראות המעבר לגבי נישומי שהיוונו קצבה‪ ,‬המקנות זכות‬
‫לשקול בי שתי אלטרנטיבות תו‪ 90 $‬יו מיו ‪) 14.5.2012‬מועד פרסו התיקו(‪ ,‬וכ להוראות‬
‫המעבר בקשר לאופ יישו נוסחת השילוב‪ ,‬בתו‪ 90 $‬יו ממועד הפרישה‪ ,‬לגבי נישומי שקיבלו‬
‫פיצויי פטורי בסמו‪ $‬למועד תחילת תשלו הקצבה‪.‬‬
‫‪2‬‬
‫‪.2‬‬
‫התיקוני בפקודת מס הכנסה‬
‫‪2.1‬‬
‫תיקו סעי‪ 23 +‬לחוק קופות הגמל וסעי‪)3 +‬ה‪ (4‬לפקודה‬
‫על פי הוראות סעי‪ 23 -‬לחוק קופות הגמל‪ ,‬במקרה שבו עמית זכאי לכספי ממרכיב‬
‫הפיצויי בקופת גמל לא משלמת לקצבה‪ ,‬או בקופת גמל אישית לפיצויי‪ ,‬הוא חייב‬
‫למשכ‪ ,‬כ* ג לגבי כספי שזכאי לה מוטב של עמית שנפטר‪ ,‬מקופת גמל לא משלמת‬
‫לקצבה‪ ,‬קופת גמל לתגמולי או קופת גמל אישית לפיצויי‪.‬‬
‫מאחר ותיקו ‪ 3‬לחוק קופות הגמל עצר את האפשרות להפקיד כספי חדשי לקופות גמל‬
‫כאמור‪ ,‬ולאור המטרה לעודד יחידי להגדיל את חסכונ הפנסיוני‪ ,‬ולאור המגבלות כאמור‬
‫ביכולת להמשי* ולשמור כספי פיצויי שהיו בקופות גמל לאחר הפרישה מהעבודה‪ ,‬אלא‬
‫א כ יועדו לקצבה‪ ,‬תתאפשר לחוס*‪ ,‬בהתא להוראות סעי‪ 23 -‬לחוק קופות הגמל‬
‫המתוק‪ ,‬להעביר כספי לחשבו חדש ונפרד בקופת גמל לא משלמת לקצבה‪ ,‬וזאת לאחר‬
‫התחשבנות המס בגי הכספי כאמור‪ .‬לפיכ*‪ ,‬כספי כאמור לא יראו אות כמרכיב‬
‫הפיצויי לעניי סעי‪ 23 -‬לחוק קופות הגמל‪ ,‬אול החוס* יהיה רשאי למשו* את הכספי‬
‫הללו שלא בדר* של קצבה‪ ,‬קרי – הותרת האפשרות למשכ בסכו חד פעמי‪ ,‬בכפו‪-‬‬
‫לתשלו מס על הרווחי הצבורי וזאת בדומה למס שהיה חל אילו הכספי היו מופקדי‬
‫בתכנית חיסכו‪ .‬בא יחליט החוס* למשו* אות בדר* של קצבה יחולו לגביו הכללי‬
‫הרגילי של קצבה‪ ,‬קרי – משיכה באמצעות קופה משלמת לקצבה בלבד‪ ,‬ועל היוו הסכו‬
‫כאמור יחולו ההוראות בדבר רובד קצבתי מזערי‪.‬‬
‫בהתא לכ*‪ ,‬תוק סעי‪)3 -‬ה‪ (4‬לפקודה‪ ,‬כ* שלגבי חוס* שהעביר כספי לחשבו חדש‬
‫בקופת גמל לא משלמת לקצבה‪ ,‬יראו את הריבית והרווחי שנצברו על כספי אלה‪ ,‬למעט‬
‫הפרשי הצמדה‪ ,‬כהכנסה מריבית )בדומה להסדר הקיי לגבי רווחי מקר השתלמות(‪.‬‬
‫במקרה שבו היחיד מוש* רק חלק מהכספי שנצברו לזכותו בחשבו זה‪ ,‬יראו את המשיכה‬
‫כאילו היא על חשבו הקר‪ ,‬הריבית והפרשי ההצמדה‪ ,‬באופ יחסי‪ .‬א היחיד יעביר את‬
‫הכספי לקופת גמל משלמת לקצבה‪ ,‬יחולו עליה ההוראות החלות על קצבה‪.‬‬
‫‪2.2‬‬
‫תיקו סעי‪)8 +‬ג()‪ (1‬לפקודה‬
‫סעי‪)8 -‬ג()‪ (1‬לפקודה מאפשר חלוקה של הכנסה מהפרשי שכר אשר התקבלה בשנת מס‬
‫אחת‪ ,‬כ* שתיוחס לשני בה נוצרו הפרשי השכר‪ ,‬וזאת לתקופה של עד ‪ 6‬שנות מס‬
‫המסתיימות בשנת המס שבה התקבלה ההכנסה‪ .‬תכליתו של הסעי‪ -‬לאפשר יצירת הקבלה‬
‫בי מועד הפקת ההכנסה למועד הטלת המס‪ .‬הגיו זה נשמר ג כאשר לנישו הכנסה‬
‫מהפרשי קצבה‪ ,‬כ* שכאשר הנישו זכאי להפרשי קצבה‪ ,‬תתאפשר פריסה לשני אליה‬
‫מתייחסי הפרשי הקצבה ולא יותר משש שני כאמור‪.‬‬
‫תיקו סעי‪)8 -‬ג()‪ (1‬לפקודה‪ ,‬העוסק בפריסה של הפרשי קצבה יחול רטרואקטיבית כבר‬
‫מיו ‪ 1.1.2011‬לגבי הפרשי קצבה שהשתלמו ממועד זה ואיל*‪ .‬תיקו זה נדרש מכיוו‬
‫שהפרשי קצבה לא נכללו במסגרת ההכנסות שאות נית היה לפרוס לפי סעי‪)8 -‬ג( לפקודה‪,‬‬
‫דבר שיצר פגיעה במקבלי הפרשי הקצבאות‪.‬‬
‫‪2.3‬‬
‫תיקו סעי‪6)9 +‬ו( לפקודה‬
‫סעי‪6)9 -‬ו( לפקודה מעניק פטור מס בגי קצבת שאירי המשולמת על פי חוק או על פי‬
‫הסכ קיבוצי )שאינ קצבאות לנכי מלחמה או קצבאות נכות וזקנה מהביטוח הלאומי‬
‫עליה קיי פטור ממס בסעיפי אחרי בפקודה(‪ .‬קצבת שאירי‪ ,‬כידוע‪ ,‬הינה קצבה‬
‫המשולמת עקב פטירתו של אד לאחד מקרוביו ערב פטירתו‪.‬‬
‫‪3‬‬
‫הפטור לקצבת שאירי לפי סעי‪6)9 -‬ו( לפקודה מוגבל לסכו שאינו עולה על הפטור הנית‬
‫ל"קצבה מזכה" )הקצבה בפועל עד תקרה חודשית של ‪ 8,190‬בשנת ‪ ,(2012‬כהגדרתה בסעי‪-‬‬
‫‪9‬א לפקודה‪ ,‬ובלבד שא מגיע פטור ממס ג לפי סעיפי ‪9‬א או ‪9‬ב לפקודה‪ ,‬יינת הפטור‬
‫הגבוה מבי השניי‪ .‬תקרת הפטור החודשית בשנת ‪ 2012‬הינה‪.8,190 * 35% = , 2,867 :‬‬
‫על פי נוסח הסעי‪ -‬טר התיקו‪ ,‬הפטור לפי סעי‪6)9 -‬ו( לא היה חל בעת קבלת קצבת‬
‫שאירי מקופת גמל לקצבה או תכנית ביטוח‪ ,‬שהוסדר בסעי‪9 -‬א לפקודה‪ ,‬כמו ג שהפטור‬
‫שהוענק מכוח סעי‪9 -‬א לפקודה היה נמו* מהפטור לפי סעי‪6)9 -‬ו( לפקודה‪.‬‬
‫בתיקו הוצאו מתחולת סעי‪9 -‬א לפקודה כל ההתייחסויות לקצבאות שאירי שיוסדרו‬
‫מעתה ואיל* בסעי‪6)9 -‬ו( לפקודה בלבד‪ ,‬ובסעי‪6)9 -‬ו( החדש נקבע‪ ,‬כי הפטור על קצבאות‬
‫שאירי יינת עד לתקרת הקצבה כמשמעותה בסעי‪9 -‬א לפקודה‪ ,‬אול לגבי קצבת‬
‫שאירי הנובעת מתשלומי פטורי יינת פטור מלא בלא הגבלה בתקרה‪ .‬עוד תוק הסעי‪,-‬‬
‫כ* שהוא יחול ג כאשר הקצבאות משולמות מקופת גמל לקצבה או תכנית ביטוח וכ‬
‫באמצעות הסדר של פנסיה תקציבית‪.‬‬
‫השאירי שיוכלו ליהנות מהוראות הסעי‪ -‬הינ רק מי שהיה ב זוגו של הנפטר ערב פטירתו‬
‫)לרבות ידוע בציבור(‪ ,‬ילדו של הנפטר )לרבות ילד מאומ‪ (3‬וכ ילדו של ב זוגו של הנפטר‬
‫ובלבד שטר מלאו לו ‪ 21‬שני או שאי לו כושר להשתכר מעבודה או ממשלח יד‪ ,‬הורה של‬
‫הנפטר שכל פרנסתו על הנפטר ערב פטירתו ואי לו כושר להשתכר מעבודה או ממשלח יד‪.‬‬
‫‪2.4‬‬
‫תיקו סעי‪9 +‬א לפקודה והוראת השעה לשני ‪2012-2024‬‬
‫‪ 2.4.1‬כללי‬
‫סעי‪9 -‬א לפקודה עוסק בפטור על "קצבה מזכה" או על "קצבה מוכרת"‪ ,‬השפעת‬
‫משיכת של פיצויי פיטורי פטורי ממס על פטורי אלה‪ ,‬וניצול הפטורי על‬
‫קצבאות כאמור בעת היוונ‪ .‬על פי לשו החוק‪ ,‬לפני התיקו‪ ,‬קיי פטור ממס ליחיד‬
‫שהגיע לגיל פרישה או שמקבלי שאירי לפי הנוסחה הבאה‪:‬‬
‫הקצבה המוכרת‪ ,‬או ל‪ 35%-‬מהקצבה המזכה‪ ,‬לפי הגבוה מביניה‪.‬‬
‫כמו כ‪ ,‬כאשר היחיד מקבל פיצויי פיטורי פטורי ממס סמו*‪ 1‬למועד קבלת‬
‫הקצבה‪ ,‬קיי בחוק מנגנו אשר ידוע בכינויו "נוסח השילוב" ואשר בפועל מפחית‬
‫את הפטור על הקצבה‪.‬‬
‫כדי לעודד אנשי לבחור באפיקי החיסכו לקצבה על פני אפיקי חיסכו אחרי‪,‬‬
‫ביקש המחוקק להרחיב את מסגרת ההטבות הניתנות בעת משיכת הכספי באפיק‬
‫חיסכו זה‪ ,‬המעוגנות בסעי‪9 -‬א לפקודה‪ .‬בנוס‪ ,-‬בעקבות ביטול החיסכו ההוני‬
‫במסגרת תיקו ‪ 3‬ביקשו להגדיל את הפטור הנית לקצבה המזכה‪ ,‬כ* שהסכו ההוני‬
‫שהופנה למקורות הקצבה יהא פטור במועד קבלת הקצבה‪.‬‬
‫‪ 2.4.2‬סעי‪9 +‬א לפקודה – ההגדרות החדשות והפטור ממס על קצבה החל משנת ‪1.1.2012‬‬
‫בשל אי הבהירות הקיימת כיו במונחי "קצבה"‪" ,‬קצבה מזכה" ו"קצבה מוכרת"‪,‬‬
‫תוקנו ההגדרות במטרה שייקבעו באופ ברור יותר מה יהיו התשלומי הפטורי‬
‫בעת פרישה‪.‬‬
‫‪1‬‬
‫הכוונה "בסמו*" למועד שהוא אחד משניי‪ :‬לאחר‪/‬יחד ע תשלו הקצבה‪ ,‬או תו* ‪ 15‬שני שלפני תחילת קבלת‬
‫הקצבה‪.‬‬
‫‪4‬‬
‫‪2.4.2.1‬‬
‫קצבה‬
‫הגדרת "קצבה" תוקנה ומועטה ממנה קצבה המשתלמת לשאירי‪,‬‬
‫וזאת לאור העובדה שמעתה ואיל* הטיפול בנושא הפטור על קצבת‬
‫השאירי יהיה על פי סעי‪6)9 -‬ו( לפקודה בלבד )ראה פיסקה ‪ 2.3‬לעיל(‪.‬‬
‫‪2.4.2.2‬‬
‫קצבה מזכה‬
‫ככלל‪ ,‬הגדרת "קצבה מזכה" הוגדרה לפני התיקו כאותו חלק מהקצבה‬
‫או מס* כל הקצבאות שמקבל אד ושאינו עולה על ‪ , 8,190‬בחודש‬
‫)בשנת ‪ ,(2012‬לעניי זה‪ ,‬ג קצבה שחלק ממנה הוו תבוא בחשבו‬
‫לעניי הקצבה שהיתה משתלמת לפני ההיוו‪ .‬שיעור הפטור על הקצבה‬
‫המזכה עמד על ‪ 35%‬מהקצבה בפועל או מתקרת הקצבה המזכה‪ ,‬ומכ*‬
‫יוצא‪ ,‬שתקרת הפטור החודשית על הקצבה המזכה בשנת ‪ 2012‬הינה‬
‫‪.8,190 * 35% = , 2,867‬‬
‫נית לראות‪ ,‬כי על פי ההגדרה הישנה‪ ,‬שיעור הפטור נגזר מהקצבה‬
‫בפועל של היחיד ועד לתקרת קצבה של ‪ , 8,190‬לחודש‪ ,‬כ* שבמידה‬
‫וליחיד קצבה חודשית של ‪ ,, 5,000‬הפטור על פי ההגדרה הישנה עמד‬
‫על ‪ (5,000*35%) , 1,750‬ולא על גובה התקרה‪.‬‬
‫התיקו לסעי‪9 -‬א)ב( לפקודה קובע‪ ,‬כי קצבה מזכה שמקבל יחיד שהגיע‬
‫לגיל פרישה תהיה פטורה ממס עד לסכו שלא יעלה על ‪ 67%‬מתקרת‬
‫הקצבה המזכה‪.‬‬
‫לפיכ*‪ ,‬בעקבות התיקו‪ ,‬קצבה מזכה תכלול את ס* כל הקצבאות‬
‫שמקבל אד‪ ,‬למעט ה"קצבה המוכרת" )המטופלת בנפרד – ראה‬
‫בהמש*(‪ ,‬כאשר אחד השינויי המשמעותיי ביותר הינו הכללת המונח‬
‫"תקרת הקצבה המזכה"‪ ,‬שזכה א‪ -‬הוא להגדרה נפרדת‪ ,‬וזאת על מנת‬
‫להביא לכ* ששיעור הפטור ייגזר כסכו קבוע מסכו התקרה ולא עוד‬
‫מסכו הקצבה בפועל )א הוא היה נמו* כאמור מסכו התקרה(‪.‬‬
‫כלומר‪ ,‬לאחר התיקו עלה הפטור ליחיד‪ ,‬לפי הדוגמא שלעיל‪,‬‬
‫מ"‪ , 1,750‬ל"‪ , 2,867‬לחודש‪ ,‬וזאת מבלי קשר לעליה בשיעור הפטור‬
‫שיחול מעתה באופ מדורג במש* ‪ 13‬שני‪ ,‬עד לפטור בשיעור של ‪67%‬‬
‫מ"תקרת קצבה מזכה" כהגדרתה לאחר התיקו‪.‬‬
‫יובהר‪ ,‬כי השיעור בס* ‪ 67%‬מתקרת הקצבה המזכה יחול משנת ‪,2025‬‬
‫כאשר השיעור בס* ‪ 35%‬הקיי כיו יוגדל באופ מדורג בשני הבאות‬
‫בהתא לשיעורי המפורטי להל‪:‬‬
‫בשנות המס ‪ 2012‬עד ‪ 2015‬סכו הפטור יהיה עד לס* השווה ל"‬
‫"‬
‫‪ 43.5%‬מתקרת קצבה מזכה‪.‬‬
‫בשנות המס ‪ 2016‬עד ‪ 2019‬סכו הפטור יהיה עד לס* השווה ל"‬
‫"‬
‫‪ 49%‬מתקרת קצבה מזכה‪.‬‬
‫בשנות המס ‪ 2020‬עד ‪ 2024‬סכו הפטור יהיה עד לס* השווה ל"‬
‫"‬
‫‪ 52%‬מתקרת קצבה מזכה‪.‬‬
‫בשנת ‪ 2025‬ואיל* סכו הפטור יהיה עד לס* השווה ל"‪67%‬‬
‫"‬
‫מתקרת קצבה מזכה‪.‬‬
‫‪5‬‬
‫מדובר בשינוי משמעותי שמביא לכ* שיותר ויותר מקבלי קצבה ישלמו‬
‫פחות ופחות מס לאור* השני‪ ,‬כ* ששיעור הפטור על קצבה כמעט‬
‫ויוכפל )מ"‪ 35%‬ל"‪ ,(67%‬ולאור* השני הפטור עצמו )במונחי סכומי‬
‫כספיי( א‪ -‬יגדל במונחי משמעותיי מאד‪ .‬עוד נציי‪ ,‬כי אי משמעות‬
‫בא מועד תחילת תשלו הקצבה היה לפני ‪ ,1.1.2012‬הזכאות לפטור‬
‫החדש חלה על כל הקצבאות המשולמות החל מיו ‪.1.1.2012‬‬
‫‪2.4.2.3‬‬
‫קצבה מוכרת‬
‫באשר לקצבה המוכרת נקבע בחוק לפני התיקו‪ ,‬כי קצבה מוכרת‬
‫שמקבל יחיד שמלאו לו ‪ 60‬שנה תהיה פטורה ממס‪ ,‬וזאת במידה והוא‬
‫אינו זכאי להטבה על קצבה מזכה כאמור‪.‬‬
‫הגדרת "קצבה מוכרת" לפני התיקו קבעה‪ ,‬כדלקמ‪:‬‬
‫"חלק מקצבה המשולמת על ידי קופת גמל לקצבה המנוהלת בידי‬
‫חברת ביטוח‪ ,‬או המשולמת בידי קופת גמל לקצבה אחרת שהוקמה‬
‫אחרי ‪ 1.1.1995‬הנובע מתשלומי פטורי; לעניי זה‪" ,‬תשלומי‬
‫פטורי" –‬
‫)‪(1‬‬
‫)‪(2‬‬
‫סכומי שחויבו בתשלו מס כאמור בסעי‪)3 +‬ה‪ (3‬לפקודה‪.‬‬
‫סכומי שהפקיד מקבל הקצבה‪ ,‬ואשר לא היה זכאי בעבור‬
‫לניכוי כאמור בסעי‪";47 +‬‬
‫הגדרת "קצבה מוכרת" בנוסח לפני התיקו‪ ,‬כללה בפועל ג כספי‬
‫אשר נהנו מהטבת מס בעת הפקדת‪ ,‬ה משו הקושי לזהות כספי‬
‫שלא נהנו מהטבת מס לפי סעי‪ 47 -‬לפקודה‪ ,‬המאפשר העברת ההטבה‬
‫בי קרובי‪ ,‬וה משו שאינה מחריגה כספי אשר נהנו מהטבת מס‬
‫המעוגנת בסעי‪45 -‬א לפקודה‪.‬‬
‫במסגרת התיקו‪ ,‬תוקנה ההגדרה כ* שתכלול רק אותו "חלק מקצבה‬
‫המשולמת על ידי קופת גמל לקצבה שאינה קר ותיקה והנובע‬
‫מתשלומי פטורי"‪" .‬תשלומי פטורי" לעניי זה יוגדרו כ*‪:‬‬
‫)‪(1‬‬
‫סכומי ששולמו לקופת גמל לקצבה –‬
‫)א( על ידי מעבידו של עובד‪ ,‬בעבור העובד‪ ,‬על חשבו מרכיב‬
‫תגמולי המעביד‪ ,‬העולי על השיעור להפקדה כשהוא‬
‫מוכפל במשכורתו של העובד או בסכו התקרה‪ ,‬לפי‬
‫הנמו‪;$‬‬
‫)ב( על ידי העובד על חשבו מרכיב תגמולי העובד העולי על‬
‫השיעור המרבי להפקדה של מרכיב תגמולי העובד לפי‬
‫סעי‪ 22 +‬לחוק הפיקוח על קופות גמל‪ ,‬כשהוא מוכפל‬
‫במשכורתו של העובד או בשכר הממוצע במשק לחודש‪,‬‬
‫לפי הנמו‪;$‬‬
‫בפסקה זו – "השכר הממוצע במשק"‪" ,‬השיעור‬
‫להפקדה"‪" ,‬משכורת" ו"סכו התקרה"‪ ,‬כהגדרת‬
‫בסעי‪)3 +‬ה‪" .(3‬מרכיב תגמולי העובד" ו"מרכיב תגמולי‬
‫המעביד" – כמשמעות לפי סעי‪ 21 +‬לחוק הפיקוח על‬
‫קופות גמל‪.‬‬
‫‪6‬‬
‫)‪(2‬‬
‫)‪(3‬‬
‫כספי שהועברו לחשבו חדש כאמור בסעי‪)23 +‬א()‪2‬א( או ‪)2‬ב(‬
‫לחוק הפיקוח על קופות גמל;‬
‫סכומי ששיל יחיד בעד עצמו לקופת גמל לקצבה‪ ,‬בלא‬
‫תשלו מקביל מטע המעביד‪ ,‬ושהיחיד אינו זכאי בשלה‬
‫לזיכוי לפי סעי‪45 +‬א או לניכוי לפי סעי‪;"47 +‬‬
‫כמו כ‪ ,‬בשל ההפרדה בי קצבה מזכה לקצבה מוכרת במנגנו הפטור‪,‬‬
‫ובעקבות השינויי בהגדרה של הקצבה המוכרת ומת הפטור כאמור‪,‬‬
‫בלא תלות בקצבה המזכה‪ ,‬נוספה לסעי‪ -‬האמור חלופת הזכאות לקצבה‬
‫מוכרת הנובעת מפרישה מוקדמת בשל נכות יציבה בדרגה של ‪ 75%‬או‬
‫יותר‪ ,‬שנקבעה לפי אחד מהחוקי המפורטי בסעי‪ (5)9 -‬לפקודה‪.‬‬
‫יוצא‪ ,‬כי הפטור לקצבה מוכרת לא יותנה עוד בקצבה המזכה‪ ,‬והוא‬
‫יינת על מלוא הקצבה המוכרת )בנוס‪ -‬לקצבה המזכה( החל במועד שבו‬
‫הגיע מקבל הקצבה לגיל ‪ ,60‬או בעת פרישתו פרישה מוקדמת בשל נכות‬
‫כאמור לעיל‪.‬‬
‫‪2.5‬‬
‫שינויי בכללי נוסחת השילוב‬
‫כאמור לעיל‪ ,‬כאשר מקבל היחיד פיצויי פיטורי פטורי ממס סמו* למועד קבלת הקצבה‪,‬‬
‫קיי בחוק מנגנו אשר ידוע בכינויו "נוסחת השילוב" אשר בפועל מפחית את הפטור על‬
‫הקצבה‪ .‬המנגנו הקבוע כנוסחו לפני התיקו היה מורכב ביותר‪ ,‬ולפיכ* יצר חוסר ודאות‬
‫בקרב נישומי ובמקרי מסויימי הנוסחה היתה מביאה לתוצאות אבסורדיות‪ .‬בשל‬
‫המטרה הבסיסית של המחוקק החל מתיקו ‪ 3‬לעודד את החוסכי להותיר את הכספי‬
‫שנתקבלו כמענק פרישה בקופות הגמל לקצבה לש הבטחת רווחת בעתיד‪ ,‬נקבע מנגנו‬
‫חלופי‪ ,‬שבדברי ההסבר לתיקו הוגדר כ"פשוט ובהיר"‪ ,‬אשר נועד להעניק יתרו מובהק‬
‫להותרת כספי שנחסכו לצור* מענקי פרישה בקופת הגמל עד לגיל הפרישה לצור*‬
‫משיכת כקצבה‪.‬‬
‫בפועל‪ ,‬מדובר במנגנו מורכב ולא פשוט בפני עצמו‪ ,‬שיצרי* שמירת מסמכי על ידי הנישו‬
‫במש* תקופה ארוכה ובלתי אפשרית של ‪ 32‬שנה‪ ,‬ולכל הפחות‪ ,‬מערכת סליקה ממוחשבת‬
‫כלל ארצית שתשמש את החברות המנהלות וחברות הביטוח ואשר תכיל מידע היסטורי‬
‫ורלוונטי לגבי כל חוס* וחוס*‪ ,‬וזאת כפי שהוצע בעבר בעני הקמת מערכת סליקה‬
‫פנסיונית‪.‬‬
‫על פי המנגנו החדש‪ ,‬הפטור לקצבה יושפע ממענקי פטורי שקיבל הנישו‪ ,‬כ* שנישו‬
‫אשר זכאי לפטור ממס לקצבה‪ ,‬וג קיבל "מענקי פטורי"‪ ,2‬אשר ייבחנו כעת לתקופה‬
‫של ‪ 32‬שנה )במקו ‪ 15‬שנה לפי הדי הקוד(‪ ,‬סכו הפטור לגביו לא יעלה על "יתרת ההו‬
‫הפטורה" )יוסבר להל( כשהיא מעודכנת ב"‪ 1‬בינואר של כל שנת מס‪ ,‬החל‬
‫ב"‪ 1‬בינואר של השנה שבה חל גיל הזכאות בהתא להוראות סעי‪-‬‬
‫‪ 120‬ב לפקודה‪ ,‬ומחולקת ב"מכפיל ההמרה להו" )ראה להל(‪.‬‬
‫"יתרת ההו הפטורה" הוגדרה כסכו ההפרש בי )‪ (1‬ל")‪ ,(2‬כדלקמ‪:‬‬
‫‪ .1‬סכו השווה ל"‪ 67%‬מתקרת הקצבה המזכה כשהוא מוכפל ב"מכפיל ההמרה להו"‪.‬‬
‫מכפיל ההמרה להו הוגדר כ"‪ 180‬או מכפיל אחר שקבע שר האוצר בצו באישור ועדת‬
‫העבודה והרווחה והבריאות"‪.‬‬
‫‪2‬‬
‫"מענקי פטורי" – "סכו המענקי הפטורי שקיבל יחיד בעד שנות עבודתו שקדמו לגיל הזכאות ולא יותר מ"‪ 32‬שנות‬
‫עבודה"‪.‬‬
‫‪7‬‬
‫‪.2‬‬
‫המענקי הפטורי כשה צמודי למדד מיו קבלת בפועל עד ליו ‪ 1‬בינואר‬
‫בשנה שבה חל גיל הזכאות‪ ,‬ומוכפלי ב"מקד" )סכו השווה ל"‪ 35%‬מתקרת‬
‫הקצבה המזכה )‪ 8,190‬בשנת המס ‪ (2012‬כשהוא מוכפל במכפיל ההמרה להו )‪(180‬‬
‫ומחולק בסכו המתקבל מהכפלת תקרת הפטור על מענקי פרישה לכל שנת עבודה‬
‫)‪ , 11,950‬בשנת ‪ (2012‬כפול ‪.32‬‬
‫בדברי ההסבר להצעת החוק נאמר‪ ,‬כי המענקי הפטורי שיופחתו ה מענקי שקיבל‬
‫יחיד בפטור ממס בעד ‪ 32‬שנות עבודה לכל היותר‪ ,‬שקדמו לגיל הזכאות‪ ,‬אשר מוגדר כגיל‬
‫הפרישה או כגיל שבו החל יחיד לקבל קצבה מזכה‪ ,‬כולה או חלקה‪ ,‬לפי המאוחר‪ .‬כלומר‪,‬‬
‫לגבי יחיד שיחל לקבל קצבה בגיל הפרישה )כיו " ‪ 67‬לגבר ו"‪ 62‬לאשה(‪ ,‬או בגיל מאוחר‬
‫יותר )א עבד ג לאחר גיל הפרישה(‪ ,‬יובאו בחשבו לצור* חישוב הפטור שלו הוא זכאי‬
‫בשל קצבה כאמור‪ ,‬מענקי שקיבל בשל ‪ 32‬שנות עבודתו האחרונות‪ .‬עוד יובהר‪ ,‬כי במטרה‬
‫להעניק יתרו לקצבה על פני סכו הוני‪ ,‬יוכפל סכו המענקי במקד‪ ,‬אשר מחושב כ*‪,‬‬
‫שמי שהיה מוש* פיצויי פטורי בגי ‪ 32‬שנות עבודה‪ ,‬היה מפחית את מלוא הפטור הנובע‬
‫מ"‪ 35%‬מתקרת הקצבה המזכה‪ .‬לפיכ*‪ ,‬כל שקל מהמענק שיימש* בפטור כשהוא מוכפל‬
‫במקד‪ ,‬יפחית את הפטור לקצבה )לרבות בהיוו קצבה(‪ .‬ע זאת‪ ,‬המענקי הפטורי של‬
‫נכי מסוימי ואנשי כוחות הביטחו לא יובאו בחשבו לצור* נוסחת השילוב ולא יפגעו‬
‫בפטור שלה לקצבה‪.‬‬
‫בהצעת החוק הובאה הדוגמה הבאה‪:‬‬
‫יחיד שצבר בקופת גמל לקצבה ‪ 2.5‬מיליו ‪ 1‬המאפשרי לו קצבה חודשית בגובה של‬
‫‪ , 10,000‬לפי מקד אישי שנקבע בינו לבי חברת הביטוח בשיעור של ‪ .250‬אותו יחיד‬
‫מש‪ $‬כספי פיצוי במועד הפרישה מעבודתו בגיל ‪ 40‬בסכו כולל של ‪ 1 120,000‬והמדד‬
‫הידוע ביו המשיכה היה ‪ .90‬המדד בחודש ינואר בשנת הפרישה לקצבה הוא ‪ .150‬חישוב‬
‫הפטור לגבי אותו יחיד יהיה כדלקמ‪ :‬אלמלא מש‪ $‬את הפיצויי היה הסכו הפטור‬
‫‪ ,1 5,500‬אלא שהוא קיבל מענקי פטורי ולאחר התאמה למדד והכפלה במקד של‬
‫‪ 1.35‬מתקבלת פגיעה בפטור בגובה של ‪] 1 1,500‬לפי החישוב הבא‪:‬‬
‫‪ ,[120,000 * (150 / 90) * 1.35 / 180 = 1,500‬ולכ יקבל פטור על סכו של ‪.1 4,000‬‬
‫נציי‪ ,‬כי בטר התיקו נישו רשאי היה לבחור לשל את המס על המענק הפטור במועד‬
‫הפרישה על מנת שהפטור על הקצבה לא ייפגע ולבצע פריסה לתקופה של עד ‪ 6‬שנות מס‬
‫המסתיימות בשנת הפרישה‪ ,‬אול לאחר התיקו ולאור המנגנו החדש אי צור* עוד‬
‫בפיסקת משנה )ד( לסעי‪9 -‬א לפקודה‪ ,‬על כ נמחקה פסקה זו מסעיפי הפקודה‪.‬‬
‫עוד יובהר‪ ,‬כי במידה וקיבל אד לפני ‪ 1.1.2012‬מענק פטור‪ ,‬ואותו מענק לא היה מובא‬
‫בחשבו לעניי נוסחת השילוב הישנה‪ ,‬נקבע כי המענק הפטור לא יובא בחשבו לצור* חישוב‬
‫נוסחת השילוב החדשה‪.‬‬
‫‪2.6‬‬
‫היוו קצבאות‬
‫לאור השינוי האמור בשיעורי הפטור לקצבה‪ ,‬נקבע בתיקו כי אופ קבלת הפטור בעת היוו‬
‫קצבה יותא להסדרי החדשי לפטור על קצבה‪ .‬כזכור‪ ,‬לאחר תיקו ‪ 3‬לחוק קופות‬
‫הגמל‪ ,‬משיכת כספי מקופת גמל משלמת לקצבה באופ של תשלו הוני )חד פעמי(‬
‫יתאפשר בתנאי שסכו הקצבה שיוותר בידו של העמית לאחר ביצוע היוו הקצבה לא יפחת‬
‫מהקצבה המזערית )ס* של ‪ , 4,273‬לחודש נכו לשנת ‪ .(2012‬ביצוע ההיוו ייעשה רק ע‬
‫הגעה לגיל פרישה‪ ,‬כלומר הבדיקה הא הפורש זכאי למשיכת סכו הוני תיעשה ביו‬
‫הבקשה למשיכת הכספי‪.‬‬
‫‪8‬‬
‫לאחר התיקו‪ ,‬הסכו שיקבל יחיד מהיוו קצבאות יהיה פטור ממס עד לסכו כולל שלא‬
‫יעלה על ‪) 67%‬או שיעור נמו* יותר בהתא למדרגות שנקבעו לפי השני( ממכפלת תקרת‬
‫הקצבה המזכה במכפיל ההמרה להו‪ ,‬וא הוא קיבל ג מענקי פטורי‪ ,‬הפטור להיוו‬
‫קצבה יהיה עד ליתרת ההו הפטורה‪ .‬הפטור כאמור מותנה בהגשת בקשה לפקיד השומה‬
‫לקבלת פטור על הסכו המהוו לא יאוחר מ"‪ 90‬יו מהיו שבו נית לו לראשונה פטור‬
‫ממס בשל הקצבה המזכה‪ 90 .‬הימי נועדו להבטיח כי היחיד שקיבל החלטה כה‬
‫משמעותית לשארית ימיו‪ ,‬יוכל לבחו אותה ולשנות את דעתו עד לקבלת ההחלטה הסופית‬
‫בידו‪.‬‬
‫עוד נקבע מנגנו פגיעה בפטור ממס על קצבה אשר נובע ממשיכת סכו הוני פטור כהיוו‬
‫קצבה‪ ,‬כ* שמסכו הקצבה הפטור יופחת הסכו המהוו שנמש* בפטור‪ ,‬כשהוא מחולק‬
‫במכפיל ההמרה להו‪ ,‬והתוצאה המתקבלת תהיה סכו הקצבה הפטור לאחר משיכת‬
‫הסכו המהוו כאמור‪.‬‬
‫יובהר‪ ,‬כי ככל שמדובר בהיוו קצבה מוכרת נקבע‪ ,‬כי יוטל מס בשיעור ‪ 15%‬רק לגבי סכו‬
‫המתקבל עקב היוו קצבה מוכרת‪ ,‬כשהוא מוכפל בהפרש החיובי שבי היתרה הצבורה לבי‬
‫התשלומי הפטורי‪ ,‬ומחולק ביתרה הצבורה‪ .‬היתרה הצבורה היא הסכומי שנצברו‬
‫לזכותו של היחיד בחשבונו בקופת גמל לקצבה שאינה קר ותיקה‪ ,‬עד למועד חישוב רווחי‬
‫הקופה שקד לגיל הזכאות של היחיד והנובע מתשלומי פטורי‪ .‬בדברי ההסבר לתיקו‬
‫נאמר‪ ,‬כי מטרת הסעי‪ -‬לחייב במס משיכה הונית שמעבר לקצבה המזערית כפי שהיתה‬
‫מחויבת לו הסכו היה מושקע בשוק ההו‪ ,‬אול לש הפשטות והקושי בחישוב הסכו‬
‫האינפלציוני שנובע מכספי הקצבה‪ ,‬נבחר מנגנו המיסוי של נכסי שאינ צמודי‪ ,‬קרי –‬
‫שיעור של ‪.15%‬‬
‫על מנת למנוע תכנו מס של הפקדת כספי לקצבה מוכרת כתכנית הורשה פטורה ממס‬
‫העוקפת את המס החל על שוק ההו‪ ,‬נקבע בנוס‪ ,-‬כי אד אשר חס* כספי בקופת גמל‬
‫לקצבה מוכרת‪ ,‬ונפטר לאחר שמלאו לו ‪ 75‬שני וטר החל לקבל קצבה מוכרת‪ ,‬יראו אותו‬
‫כאילו היוו את הקצבה המוכרת ויחולו על היוו זה הוראות ההיוו הרגילות‪ ,‬אלא א כ‬
‫כספי המוריש הועברו לקופת גמל משלמת לקצבה של יורש לש משיכת כקצבה מוכרת‪,‬‬
‫וזאת ה לגבי התשלומי הפטורי שהיו בקופת הגמל של יחיד בעת שנפטר ה לגבי הריבית‬
‫והרווחי הנובעי מה‪.‬‬
‫‪2.7‬‬
‫תיקו סעי‪9 +‬ב לפקודה‬
‫סעי‪9 -‬ב לפקודה קובע פטור ממס בשיעור של ‪ 35%‬על קצבה אחרת שמקבלי נישומי‬
‫בהגיע לגיל פרישה או שמקבלי שאירי‪ ,‬ושאינ בגדר קצבה הכפופה לפטור על פי סעי‪-‬‬
‫‪9‬א לפקודה‪.‬‬
‫לאור תיקו סעי‪6)9 -‬ו( לפקודה‪ ,‬אשר החל מהתיקו חל על כלל קצבאות השאירי מקופת‬
‫גמל‪ ,‬תכנית ביטוח או על פי די‪ ,‬הותא סעי‪9 -‬ב לפקודה‪ ,‬כ* שהוא יחול על קצבאות‬
‫שאירי שאינ פטורות לפי סעי‪6)9 -‬ו( לפקודה החדש‪.‬‬
‫‪9‬‬
‫‪2.8‬‬
‫תיקו סעי‪ (9)32 +‬לפקודה‬
‫כידוע‪ ,‬סעי‪ (9)32 -‬לפקודה נועד למנוע ניצול לרעה על ידי חברות מעטי על ידי הפרשה‬
‫מלאכותית לקופות גמל תו* ניצול ההטבה של ניכוי ההוצאה מההכנסה החייבת‪ ,‬וניצול‬
‫הטבות המס בעת משיכת הכספי מהקופות על ידי בעל השליטה‪ .‬לאור הקשחת התנאי‬
‫למשיכת כספי מקופות גמל שלא על דר* של קצבה לאחר תיקו ‪ ,3‬הבי המחוקק‪ ,‬כי אי‬
‫עוד צור* בהגבלת הסכומי מעבר למגבלה הרגילה כמו כל עובד רגיל‪ ,‬ועל כ חברה‬
‫שתפקיד בגי בעל שליטה שכיר תהנה מהוצאה ככל עובד רגיל‪ .‬אול‪ ,‬על מנת למנוע ניצול‬
‫לרעה של סכומי ההפקדה למטרת פיצויי בהתא להיק‪ -‬ההכנסות או ההפסדי של‬
‫החברה בשנה מסוימת‪ ,‬הותרה על כנה המגבלה לעניי ההפקדה המותרת בניכוי לפיצויי‪.‬‬
‫מסיבה דומה הושארה על כנה ג המגבלה הקיימת בשיעור ‪ 4.5%‬ממשכורתו הקובעת של‬
‫בעל השליטה לקר השתלמות‪.‬‬
‫בנוס‪ ,-‬לאור העובדה שהמנגנו החדש לפטור על קצבה יביא לחבות מס נמוכה יותר על‬
‫קצבאות גבוהות יותר‪ ,‬ועל מנת למנוע הסטת כספי צבורי של בעלי שליטה בחברות‬
‫מעטי שבבעלות בדר* של קצבה‪ ,‬הוגבלו הוצאותיה של חברה בגי הענקת קצבה‬
‫)תקציבית( למי שהיה עובד בחברה וג בעל שליטה בה‪ ,‬או לקרובו‪ ,‬עד ל"‪ 1.5%‬ממשכורתו‬
‫הממוצעת בשל כל שנת עבודה‪ .‬בדברי ההסבר להצעת החוק נאמר‪ ,‬כי גובה ההוצאה‬
‫שתוגבל תהיה בגובה קצבה שהיתה משולמת בדומה להסדר פנסיה תקציבית שהיה נקבע‬
‫בשוק החופשי שאי בו יחסי מיוחדי‪.‬‬
‫‪.3‬‬
‫תחולה והוראות מעבר‬
‫תחולת של מרבית התיקוני הינה מיו ‪ 1.1.2012‬וה יחולו על קצבאות המשולמות בעד תקופה‬
‫שתחילתה מיו זה ואיל*‪ ,‬ואי משמעות א מועד תחילת קבלת הקצבה היה לפני ‪ .1.2.2012‬יחד‬
‫ע זאת‪ ,‬נקבעו מספר סייגי לתחולה כאמור‪ ,‬כדלקמ‪:‬‬
‫"‬
‫"‬
‫"‬
‫‪-‬‬
‫תיקו סעי‪)8 -‬ג()‪ (1‬לפקודה‪ ,‬העוסק בפריסה של הפרשי קצבה יחול רטרואקטיבית כבר‬
‫מיו ‪ 1.1.2011‬לגבי הפרשי קצבה שהשתלמו ממועד זה ואיל*‪ .‬תיקו זה נדרש מכיוו‬
‫שהפרשי קצבה לא נכללו במסגרת ההכנסות שאות נית לפרוס לפי סעי‪)8 -‬ג()‪ (1‬לפקודה‪,‬‬
‫דבר שיצר פגיעה במקבלי הפרשי הקצבאות‪.‬‬
‫באשר להוראות נוסחת השילוב החדשה שבסעי‪9 -‬א לפקודה‪ ,‬הרי שה יחולו רק על מי‬
‫שביו ‪ 1.1.2012‬ואיל* הגיע לגיל הזכאות‪ .‬לגבי מי שהגיע לגיל זכאות לפני מועד זה‪ ,‬תחול‬
‫נוסחת השילוב כנוסחה לפני התיקו‪ .‬כדי לאפשר היערכות בהתא להוראות היוו הקצבה‬
‫בנוגע ליורש של עמית שהפקיד לקצבה מוכרת נקבע כי הוראה זו תחול החל ביו ‪ 1‬בינואר‬
‫‪ 2013‬והיא תחול לגבי יחיד שנפטר ביו האמור ואיל*‪.‬‬
‫במסגרת התיקו נקבעו הוראות מעבר בקשר להיוו קצבה‪ ,‬הלי‪ $‬הדורש בדר‪ $‬כלל פנייה‬
‫של הנישו לפקיד השומה לקבלת פטור בהיוו קצבה‪ ,‬תו‪ 90 $‬יו מהיו שבו נית לו‬
‫לראשונה פטור ממס בשל קצבה מזכה‪ .‬הוראת המעבר קובעת‪ ,‬כי במידה ונית ליחיד‬
‫פטור ממס בשל קצבה מזכה לפי סעי‪9 +‬א לפקודה לפני פרסו החוק‪ ,‬היחיד יהיה רשאי‬
‫להגיש לפקיד השומה בקשה תו‪ 90 $‬יו ממועד פרסו החוק )‪ (14.5.2012‬להסדיר את‬
‫הנושא‪ ,‬קרי עד ליו ‪.12.8.2012‬‬
‫לגבי יחיד שטר הגיע לגיל הזכאות וקיבל לפני יו תחילת התיקו )‪ (1.1.2012‬מענק‬
‫פטור‪ ,‬נקבע‪ ,‬שיהיה רשאי לבחור בהוראות נוסחת השילוב החדשה או הוראת נוסחת‬
‫השילוב בטר התיקו ובכפו‪ +‬להגשת בקשה ‪ 90‬יו מרגע שהיחיד הגיע לגיל הזכאות‬
‫כאמור‪ ,‬והבחירה לגבי חלופות נוסחת השילוב תהיה בידו‪ .‬עוד נציי‪ ,‬א קיבל אד מענק‬
‫פטור לפני ‪ 1.1.2012‬ואותו מענק פטור לא היה מובא בחשבו בנוסחת השילוב טר‬
‫התיקו‪ ,‬הרי שהוא לא יובא בחשבו ג לצור‪ $‬חישוב נוסחת השילוב‪.‬‬
‫‪10‬‬
‫‪.4‬‬
‫המלצות להמש‪$‬‬
‫ראינו לעיל‪ ,‬כי מדובר בתיקו מקי‪ -‬אשר משנה באופ משמעותי את המצב שהיה עד כה בנושא‬
‫מיסוי בפרישה של יחידי ובעלי שליטה‪ .‬מדובר במגוו שיקולי שיש לקחת בחשבו בעת תכנו‬
‫החיסכו ארו* הטווח אשר צריכי להיבח ה במהל* שנות העבודה‪ ,‬וה בשני לקראת הפרישה‪,‬‬
‫וכמוב " בפרישה עצמה‪.‬‬
‫באשר להוראות המעבר‪ ,‬מי שהיוו קצבה פטורה לפני פרסו החוק‪ ,‬רשאי לפנות לפקיד השומה‬
‫תו* ‪ 90‬יו ממועד פרסו החוק‪ ,‬ולגבי מי שבעת פרישתו נכנס ה לתחולת נוסחת השילוב הישנה‬
‫וה לנוסחת השילוב החדשה‪ ,‬הבחירה תהיה בידו איזו מה להחל‪ ,‬ובלבד שהגיש בקשה לפקיד‬
‫השומה תו* ‪ 90‬יו מיו שהגיע לגיל הזכאות‪.‬‬
‫אנו ממליצי לכל‪ ,‬לבחו את השלכותיו של התיקו וכיצד יש בו להשפיע על החוס*‪ ,‬במיוחד לאור‬
‫הטבת המס המשמעותית הנובעת מתיקו זה לבעלי שליטה בחברות מעטי‪ ,‬לגביה נפתחה‬
‫האפשרות להגדלת ההפקדות לקצבה תו* קבלת ההוצאה בחברה ככל עובד רגיל‪ ,‬כשמנגד ייהנו‬
‫מהפטור החדש על קצבה כאחד האד‪.‬‬
‫בכבוד רב‪,‬‬
‫מחלקת המיסי‪,‬‬
‫ברזלי ושות'‪ ,‬רואי חשבו‬