‫תקן ביקורת ‪110‬‬ ‫מטרות ראשיות של רואה החשבון המבקר ועריכת‬ ‫ביקורת בהתאם לתקני הביקורת המקובלים בישראל‬ ‫מצגת מושגים ועקרונות כלליים בלבד ‪ -‬תמצית‬ ‫קורס הכנה לבחינת מועצה בביקורת‬ ‫ארז כהן‪ ,‬רו"ח‬ ‫‪1‬‬ ‫מיומנות ‪ -‬הכנה מקצועית לבחינות מועצה ‪-‬‬ ‫ארז כהן‪ ,‬רו"ח ‪ -‬כל הזכויות שמורות‬ ‫מבוא‬ ‫‪‬‬ ‫‪‬‬ ‫‪‬‬ ‫‪‬‬ ‫‪‬‬ ‫‪‬‬ ‫‪2‬‬ ‫התקן עוסק בחובותיו הכוללות של רואה החשבון המבקר בעת עריכת ביקורת של‬ ‫דוחות כספיים בהתאם לתקני ביקורת מקובלים בישראל‬ ‫התקן קובע את המטרות הראשיות של רואה החשבון המבקר (תקני הביקורת‬ ‫האחרים קובעים מטרות ספציפיות של ביקורת)‬ ‫התקן קובע את האופי וההיקף של הביקורת הנדרשת‬ ‫התקן קובע את ההיקף‪ ,‬הסמכות והמבנה של תקני הביקורת‬ ‫הדוחות הכספיים שעליהם עורכים את הביקורת הינם דוחות שהוכנו באחריות‬ ‫הדירקטוריון וההנהלה של הישות‪ .‬התקן קובע כי ביקורת הדוחות הכספיים אינה‬ ‫משחררת את הדירקטוריון וההנהלה מהחובות החלות עליהם בעריכת דוחות‬ ‫כספיים‬ ‫יש ליישם את עיקרון המהותיות בכל אחד משלבי הביקורת (בעת תכנון הביקורת‪,‬‬ ‫בעת ביצוע הביקורת ובהערכת ההשפעה של הצגות מטעות שזוהו במהלך‬ ‫הביקורת על הדוחות הכספיים ועל חוות הדעת)‬ ‫מיומנות ‪ -‬הכנה מקצועית לבחינות מועצה ‪-‬‬ ‫ארז כהן‪ ,‬רו"ח ‪ -‬כל הזכויות שמורות‬ ‫מטרת הביקורת‬ ‫‪‬‬ ‫‪3‬‬ ‫מטרת הביקורת היא להגביר את רמת האמון של‬ ‫המשתמשים השונים בדוחות הכספיים‬ ‫מיומנות ‪ -‬הכנה מקצועית לבחינות מועצה ‪-‬‬ ‫ארז כהן‪ ,‬רו"ח ‪ -‬כל הזכויות שמורות‬ ‫מטרות ראשיות של רואה החשבון המבקר‬ ‫‪‬‬ ‫‪‬‬ ‫‪‬‬ ‫‪4‬‬ ‫להשיג מידה סבירה של ביטחון שאין בדוחות הכספיים‬ ‫הצגה מוטעית מהותית‬ ‫לחוות דעה על הדוחות הכספיים ולקיים תקשורת עם‬ ‫החברה בהתאם לממצאי הביקורת‬ ‫במקרים בהם לא ניתן להשיג מידה סבירה של ביטחון‬ ‫והסתייגות בחוות הדעת אינה מספיקה (עקב ההשפעה‬ ‫האפשרית הניכרת של הסוגיה על הדוחות הכספיים)‬ ‫נדרש רואה החשבון להימנע ממתן חוות דעת על הדוחות‬ ‫הכספיים‬ ‫מיומנות ‪ -‬הכנה מקצועית לבחינות מועצה ‪-‬‬ ‫ארז כהן‪ ,‬רו"ח ‪ -‬כל הזכויות שמורות‬ ‫הגדרות‬ ‫‪‬‬ ‫‪‬‬ ‫‪‬‬ ‫מידה סבירה של ביטחון – רמה גבוהה אך לא מוחלטת של ביטחון (עקב‬ ‫מגבלות מובנות של הביקורת)‬ ‫סיכון ביקורת – הסיכון למצב בו ניתנה חוות דעת בנוסח האחיד במקרה בו‬ ‫נדרשה סטייה מהנוסח האחיד‪ .‬סיכון הביקורת מורכב מהסיכון להצגה מוטעית‬ ‫מהותית ומסיכון אי הזיהוי‪.‬‬ ‫סיכון להצגה מוטעית מהותית – סיכון שהדוחות הכספיים כוללים הצגה מוטעית‬ ‫מהותית‪ ,‬בטרם נערכה הביקורת‪ .‬הסיכון מורכב משני מרכיבים‪:‬‬ ‫‪‬‬ ‫‪‬‬ ‫‪‬‬ ‫סיכון מובנה – הרגישות של מצג לגבי סוג עסקה‪ ,‬יתרת חשבון‪ ,‬או גילוי להצגה מוטעית מהותית‬ ‫לפני בחינת הבקרות הקשורות‬ ‫סיכון בקרה – סיכון שהצגה מוטעית לא תימנע במועד או לא תזוהה ותתוקן על ידי הבקרה‬ ‫הפנימית של היישות‬ ‫סיכון אי זיהוי (לשעבר – סיכון החשיפה) הסיכון שנהלים שיושמו על ידי רו"ח‬ ‫המבקר לא יזהו הצגה מוטעית בדוחות הכספיים‬ ‫‪5‬‬ ‫מיומנות ‪ -‬הכנה מקצועית לבחינות מועצה ‪-‬‬ ‫ארז כהן‪ ,‬רו"ח ‪ -‬כל הזכויות שמורות‬ ‫מטריצת הסיכונים‬ ‫סיכון מובנה‬ ‫סיכון להצגה מוטעית‬ ‫מהותית (סיכונים‬ ‫בשליטת החברה)‬ ‫סיכון ביקורת‬ ‫סיכון בקרה‬ ‫סיכון אי זיהוי (סיכון‬ ‫בשליטת רואה‬ ‫החשבון)‬ ‫‪6‬‬ ‫מיומנות ‪ -‬הכנה מקצועית לבחינות מועצה ‪-‬‬ ‫ארז כהן‪ ,‬רו"ח ‪ -‬כל הזכויות שמורות‬ ‫הגדרות ‪ -‬המשך‬ ‫מסגרת של הצגה נאותה‬ ‫מסגרת של דיווח כספי שבנוסף לדרישות ליישום הוראות התקינה החשבונאית מכירה בכך שכדי להשיג‬ ‫הצגה נאותה של הדוחות הכספיים נחוץ לעתים לכלול בדוחות הכספיים גילויים מעבר לאלו הנדרשים‬ ‫במסגרת החשבונאית ומכירה באפשרות שיתכנו מקרים נדירים בהם יש צורך לסטות מהוראות המסגרת‬ ‫החשבונאית‪.‬‬ ‫במסגרת זו חוות הדעת של רואה החשבון תתייחס לשאלה האם הדוחות הכספיים משקפים באופן נאות‬ ‫מכל הבחינות המהותיות בהתאם למסגרת הדיווח הכספי את המצב הכספי‪....‬‬ ‫מסגרת זו הינה המסגרת המוכרת והמקובלת שיושמה עד היום‪.‬‬ ‫מסגרת של קיום הוראות‬ ‫מסגרת דיווח לפיה נדרש לקיים את הוראות המסגרת החשבונאית כלשונם ללא אפשרות למתן גילויים‬ ‫מעבר לנדרש בתקינה החשבונאית וללא אפשרות לסטות מהתקינה החשבונאית‪.‬‬ ‫במסגרת זו חוות הדעת של רואה החשבון תתייחס לשאלה האם הדוחות הכספיים הוכנו‪ ,‬מכל הבחינות‬ ‫המהותיות‪ ,‬בהתאם למסגרת הדיווח הכספי המתאימה‪.‬‬ ‫כלומר‪ ,‬במסגרת זו רואה החשבון מתייחס לאופן הכנת הדוחות הכספיים ולא לשאלה האם הם משקפים‬ ‫את מצבה של הישות‪.‬‬ ‫‪7‬‬ ‫מיומנות ‪ -‬הכנה מקצועית לבחינות מועצה ‪-‬‬ ‫ארז כהן‪ ,‬רו"ח ‪ -‬כל הזכויות שמורות‬ ‫עקרונות יסוד לעריכת ביקורת‬ ‫להלן עקרונות היסוד שנקבעו בתקן לגבי אופן עריכת‬ ‫הביקורת‪:‬‬ ‫‪ ‬קיום הוראות האתיקה המקצועית‪ ,‬לרבות אי התלות‬ ‫‪ ‬ביצוע הביקורת בגישה של ספקנות מקצועית‬ ‫‪ ‬הפעלת שיקול דעת מקצועי‬ ‫‪ ‬איסוף ראיות ביקורת נאותות‬ ‫‪ ‬הקטנת סיכון הביקורת (לרמה שתאפשר השגת רמה‬ ‫סבירה של ביטחון שאין בדוחות הכספיים הצגה מוטעית‬ ‫מהותית)‬ ‫‪8‬‬ ‫מיומנות ‪ -‬הכנה מקצועית לבחינות מועצה ‪-‬‬ ‫ארז כהן‪ ,‬רו"ח ‪ -‬כל הזכויות שמורות‬ ‫אי יישום הוראה מחייבת מתקן‬ ‫ביקורת‬ ‫‪‬‬ ‫רו"ח המבקר רשאי לסטות מהוראה מסוימת של תקן‬ ‫ביקורת בהתקיים התנאים שלהלן‪:‬‬ ‫‪‬‬ ‫‪‬‬ ‫‪9‬‬ ‫ההוראה אינה אפקטיבית להשגת המטרה לשמה נועדה‬ ‫רו"ח נוקט בנוהלי ביקורת חלופיים להשגת המטרה האמורה‬ ‫מיומנות ‪ -‬הכנה מקצועית לבחינות מועצה ‪-‬‬ ‫ארז כהן‪ ,‬רו"ח ‪ -‬כל הזכויות שמורות‬ ‫סיכונים להצגה מוטעית מהותית‬ ‫‪‬‬ ‫‪10‬‬ ‫סיכונים להצגה מוטעית מהותית מורכבים מהסיכונים שלהלן‪:‬‬ ‫‪ ‬סיכונים ברמת הדוחות הכספיים בכללותם – נובעים מסיבות שיש‬ ‫להם השפעה רוחבית על הדוחות הכספיים (מיומנות ההנהלה‪ ,‬אי‬ ‫אמינות ההנהלה וכיו"ב)‬ ‫‪ ‬סיכונים ברמת המצגים – סיכונים בסעיפים ספציפיים בדוחות‬ ‫הכספיים (מלאי‪ ,‬רכוש קבוע‪ ,‬הכנסות וכיו"ב)‪ .‬מורכבים מהסיכון‬ ‫המובנה ומסיכון הבקרה‪ .‬סיכונים אלו אינם בשליטת רואה החשבון‬ ‫המבקר‬ ‫‪ ‬כתוצאה מהמגבלות המובנות של כל מערך בקרה‪ ,‬סיכון הבקרה אינו‬ ‫יכול להתבטל‬ ‫‪ ‬סיכון הביקורת אינו כולל את הסיכון שרו"ח יתן חוות דעת שאינה‬ ‫בנוסח האחיד במצב בו נדרשת חוות דעת בנוסח האחיד‬ ‫מיומנות ‪ -‬הכנה מקצועית לבחינות מועצה ‪-‬‬ ‫ארז כהן‪ ,‬רו"ח ‪ -‬כל הזכויות שמורות‬ ‫תחילה‬ ‫‪‬‬ ‫‪11‬‬ ‫התקן יחול על ביקורת דוחות כספיים שתאריך הדוח על‬ ‫המצב הכספי (מאזן) האחרון הכלול בהם הוא ‪31‬‬ ‫בדצמבר ‪ 2014‬או לאחר מכן‪.‬‬ ‫מיומנות ‪ -‬הכנה מקצועית לבחינות מועצה ‪-‬‬ ‫ארז כהן‪ ,‬רו"ח ‪ -‬כל הזכויות שמורות‬