‫פתרו לשאלות בנושא אי תלות‪:‬‬ ‫פתרו שאלה ‪ 6‬מועד קי ‪:2000‬‬ ‫היות ובמהל השאלה נתו הא המבוקר הינו חברה ציבורית או פרטית‪ ,‬יש להתייחס במסגרת‬ ‫התשובה לגבי כל אירוע לפרסומי הרלוונטיי‪:1‬‬ ‫‪ .1‬חברה ציבורית‪:‬‬ ‫‬ ‫החלטה בדבר אי תלות המבקר כפי שפורסמה על ידי רשות ניירות ער )להל‪:‬‬ ‫"החלטת הרשות"(‬ ‫‬ ‫תקנות רואי חשבו )ניגוד ענייני ופגיעה באי תלות כתוצאה מעיסוק אחר(‪,‬‬ ‫התשס"ח‪ 2008‬כפי שפורסמו על ידי שר המשפטי )להל‪" :‬תקנות רו"ח"(‪.‬‬ ‫‪ .2‬חברה פרטית‪ :‬תקנות רואי חשבו )ניגוד ענייני ופגיעה באי תלות כתוצאה מעיסוק‬ ‫אחר(‪ ,‬התשס"ח‪ 2008‬כפי שפורסמו על ידי שר המשפטי )להל‪" :‬תקנות רו"ח"(‪.‬‬ ‫אירוע ‪1‬‬ ‫רו"ח משה יהלומי משמש כרואה חשבו מבקר של חברת כלניות בע"מ‪ ,‬שהינה חברה ציבורית‬ ‫הנשלטת ומנוהלת על ידי יעקב אדרי הנשוי לבתו של משה יהלומי‪.‬‬ ‫במקרה זה מדובר במצב של החזקת ניירות ער בחברה ציבורית על ידי חתנו של רו"ח המבקר‬ ‫)יעקב אדרי(‪.‬‬ ‫הפרסומי הרלוונטיי הינ‪ :‬החלטת הרשות ותקנות רו"ח‪.‬‬ ‫סעי& ‪) 2‬ב( )‪ (8‬לתקנות רו"ח קבוע כי אי התלות נפגעת כאשר ב משפחה‪ ,‬שאינו קרוב‪ ,‬מחזיק מעל‬ ‫‪ 10%‬מניירות ער של לקוח למעט בחברה פרטית בהתקיי החריג‪.‬‬ ‫ב משפחה מוגדר על ידי התקנות כ"צאצא‪ ,‬ב זוג‪ ...‬וב זוג של כל אחד מאלה"‪ .‬לכ‪ ,‬יעקב אדרי‬ ‫מהווה ב משפחה‪.‬‬ ‫לאור זאת‪ ,‬אי תלותו של רו"ח המבקר‪ ,‬משה יהלומי‪ ,‬נפגעת‪.‬‬ ‫יש לציי כי ג בהחלטת הרשות נקבע בסעי& ‪ 1.1.2‬כי אי התלות נפגעת כאשר ב משפחה מחזיק‬ ‫בניירות ער‪ ,‬החזקה מהותית לאחד מהצדדי‪ ,‬של המבוקר‪ /‬חברה א ‪ /‬חברה בת‪.‬‬ ‫מכיוו שבמקרה זה יעקב מוגדר כבעל שליטה‪ ,‬נית להסיק שלפחות מנקודת מבט החברה‪,‬‬ ‫ההחזקה הינה מהותית ולכ יש פגיעה בעקרו אי התלות‪.‬‬ ‫מבחינת ההשפעה על חוות הדעת‪ /‬דוח סקירה‪ :‬אי במקרה זה‪ ,‬כיוו שאי להתייחס למצבי בה‬ ‫נפגעת אי תלותו של רו"ח המבקר במסגרת חו"ד‪ /‬דוח הסקירה‪.‬‬ ‫‪ 1‬במסגרת הפתרו לא נעשתה התייחסות להנחיות בדבר אי תלות של רואה חשבו כפי שפורסמו על ידי לשכת רואי‬ ‫חשבו בישראל‪.‬‬ ‫אירוע ‪2‬‬ ‫רואה חשבו משה נחתומי המשמש כרואה חשבו מבקר של סביו בע"מ‪ ,‬שהינה חברה פרטית‪,‬‬ ‫משמש בו זמנית כמבקר פנימי שלה‪ .‬לדעת ההנהלה החברה גודלה של החברה אינו מצדיק‬ ‫העסקת גור נוס& כמבקר פנימי‪.‬‬ ‫מקרה זה עוסק ביכולתו של רו"ח המבקר )רו"ח משה נחתומי( לשמש כמבקר פני בחברה פרטית‬ ‫)חברת סביו בע"מ(‪ ,‬אותה הוא מבקר‪.‬‬ ‫הפרסו הרלוונטי הינו תקנות רו"ח‪.‬‬ ‫סעי& ‪ (7) 3‬לתקנות רו"ח קובע כי אי התלות נפגעת במידה ואד ממשרד רו"ח המבקר מכה‬ ‫כמבקר פנימי של הלקוח או עוסק בביקורת פנימית של הלקוח מטע המבקר הפנימי‪ ,‬במסגרת‬ ‫תפקידו כמבקר פנימי של הלקוח‪.‬‬ ‫לאור הנ"ל‪ ,‬אי תלותו של רו"ח משה נחתומי נפגעת במקרה האמור‪.‬‬ ‫מבחינת ההשפעה על חוות הדעת‪ /‬דוח סקירה‪ :‬אי במקרה זה‪ ,‬כיוו שאי להתייחס למצבי בה‬ ‫נפגעת אי תלותו של רו"ח המבקר במסגרת חו"ד‪ /‬דוח הסקירה‪.‬‬ ‫אירוע ‪3‬‬ ‫רואה חשבו משה אדמוני משמש כרואה חשבו מבקר של רקפת בע"מ‪ ,‬שהינה חברה פרטית‪.‬‬ ‫הנהלת החשבונות של חברת רקפת בע"מ נעשית על ידי לשכת שירות שהינה בבעלות משה אדמוני‪.‬‬ ‫אירוע זה עוסק בסוגיית ביצוע שירותי הנהלת חשבונות על ידי לשכת שירות‪ ,‬אשר מנוהלת על ידי‬ ‫רו"ח המבקר )רו"ח משה אדמוני( בחברה פרטית )חברת רקפת בע"מ(‪ ,‬אשר מבוקרת על ידו‪.‬‬ ‫הפרסו הרלוונטי הינו‪ :‬תקנות רו"ח‪.‬‬ ‫סעי& ‪ (13) 3‬לתקנות רו"ח קובע כי אי התלות נפגעת בעקבות עיסוק בהנהלת חשבונות על ידי רו"ח‬ ‫המטפל בעבור מבוקר שהוא חברה פרטית‪ .‬הסעי& מדגיש כי "למע הסר ספק‪ ,‬האמור לא יחול על‬ ‫עיסוק בהנהלת חשבונות על ידי עובד במשרד רו"ח שאינו חלק מצוות ביקורת העוסק בביקורת‬ ‫באותו מבוקר‪.‬‬ ‫לכ‪ ,‬כל עוד לשכת השירות אינה מהווה חלק מצוות הביקורת העוסק בביקורת בחברת רקפת‪,‬‬ ‫נראה כי אי התלות אינה נפגעת‪.‬‬ ‫מבחינת ההשפעה על חוות הדעת‪ /‬דוח סקירה‪ :‬אי השפעה על חוות הדעת‪ /‬דוח סקירה‪.‬‬ ‫אירוע ‪4‬‬ ‫רואה חשבו משה דובשני משמש כרואה חשבו מבקר של חברת נרקיס בע"מ‪ ,‬שהינה חברה‬ ‫ציבורית‪ .‬מבנה משרדו של משה דובשני הינו בבעלות חברת נרקיס בע"מ ומושכר ממנה‪.‬‬ ‫אירוע זה מתייחס למצב שבו רו"ח המבקר משכיר מבנה משרדי מחברה ציבורית‪ ,‬אשר מבוקרת‬ ‫על ידו‪.‬‬ ‫הפרסומי הרלוונטיי הינ‪ :‬החלטת הרשות ותקנות רו"ח‪.‬‬ ‫סעי& ‪) 2‬ב( )‪ (6‬לתקנות רו"ח קובע כי אי התלות נפגעת‪ ,‬בי היתר‪ ,‬א המבקר‪/‬קרובו‪/‬עובד בכיר‬ ‫של המבקר קיימו‪ ,‬במישרי או בעקיפי‪ ,‬לרבות באמצעות תאגיד שבשליטת‪ ,‬קשר כלכלי או‬ ‫קשר עסקי מהותי ע הלקוח‪ ,‬לרבות ע נושאי משרה בלקוח או עובדי בכירי אחרי בו‬ ‫המשתתפי בקבלת החלטות ניהוליות בעבורו‪ ,‬בתקופת הביקורת או בשנה שקדמה לה‪.‬‬ ‫קשר כלכלי או קשר עסקי מהותי כולל מצב של השכרת נכסי‪.‬‬ ‫למרות זאת‪ ,‬נקבע כי לא יראו בקשר כאמור כאשר הנ"ל נעשה שלא כדי לסחור בו‪ ,‬בתנאי שוק‬ ‫ובמהל עסקיו הרגיל של המבוקר‪ ,‬ובלבד שמדובר בעסקה שגרתית שאינה מהותית ללקוח ואשר‬ ‫על פי טיבה‪ ,‬אופיה ותנאיה מיועדת לציבור הרחב או לציבור לקוחות שאינו משרד רו"ח שהוא‬ ‫בעל מאפייני מיוחדי ‪.‬‬ ‫לכ‪ ,‬במקרה המדובר יש לבחו הא החריג מתקיי‪.‬‬ ‫מניתוח המקרה נראה כי מדובר בעסקה מהותית ולכ נוצרת פגיעה באי תלותו של רו"ח המבקר‪.‬‬ ‫בנוס&‪ ,‬סעי& ‪ 1.4.1‬להחלטת הרשות קובע כי אי התלות נפגעת כאשר למבקר‪/‬קרובו קשר עסקי‪,‬‬ ‫לרבות השכרת נכסי‪ ,‬ע המבוקר‪/‬חברה א‪/‬חברה בת למעט כאשר מדובר בעסקה שגרתית של‬ ‫קניית מוצר או שירות‪ ,‬בסכו לא מהותי‪ ,‬במהל עסקי רגיל ובתנאי שוק‪.‬‬ ‫לאור הנ"ל נראה כי קיימת פגיעה באי תלותו של רו"ח דובדבני‪.‬‬ ‫מבחינת ההשפעה על חוות הדעת‪ /‬דוח סקירה‪ :‬אי במקרה זה‪ ,‬כיוו שאי להתייחס למצבי בה‬ ‫נפגעת אי תלותו של רו"ח המבקר במסגרת חו"ד‪ /‬דוח הסקירה‪.‬‬ ‫אירוע ‪5‬‬ ‫רואה חשבו משה דובדבני משמש כרואה חשבו מבקר של חברת ורד בע"מ‪ ,‬שהינה חברה‬ ‫ציבורית‪ .‬משה דובשני מונה לאחרונה ג כיוע‪ -‬פיננסי בשכר של הדירקטוריו של חברת ורד‬ ‫בע"מ‪.‬‬ ‫אירוע זה עוסק במצב שבו רו"ח המבקר )רו"ח משה דובדבני( של חברה ציבורית )חברת ורד‬ ‫בע"מ( מונה כיוע‪ -‬פיננסי בשכר לדירקטוריו‪.‬‬ ‫הפרסומי הרלוונטיי הינ‪ :‬החלטת הרשות ותקנות רו"ח‪.‬‬ ‫סעי& ‪ (11) 3‬לתקנות רו"ח קובע כי אי התלות נפגעת כאשר רו"ח המבקר עוסק בתקופת הביקורת‬ ‫או עסק בשנה קודמת‪ ,‬באופ שוט&‪ ,‬כיוע‪ -‬השקעות עבור המבוקר או כמנהל תיקי השקעות‬ ‫עבורו‪.‬‬ ‫בנוס&‪ ,‬בהתא לסעי& ‪)2‬ב()‪ (14‬אי התלות נפגעת כאשר אד ממשרד רואי החשבו )מבקר ורו"ח‬ ‫שכירי המועסקי על ידו( ‪ /‬קרובו או ב משפחה מדרגה ראשונה של רו"ח המבקר השתת& או‬ ‫משתת& בפועל‪ ,‬במהל תקופת הביקורת‪ ,‬בקבלת החלטות ניהוליות בעבור הלקוח‪.‬‬ ‫ג סעי& ‪ 4.1‬להחלטת רשות לניירות ער מציי כי אי תלותו של רואה החשבו המבקר נפגעת‬ ‫כאשר ניתני שירותי נלווי למבוקר החורגי ממת יעו‪ -‬ומהווי למעשה השתתפות בניהול‬ ‫ובקבלת החלטות‪.‬‬ ‫לכ במקרה הנ"ל יש לבחו הא רו"ח משמש כיוע‪ -‬השקעות ו‪ /‬או הא השירותי שנות רו"ח‬ ‫דובדבני חורגי ממת יעו‪ -‬ומהווי למעשה השתתפות בניהול ובקבלת החלטות‪.‬‬ ‫מבחינת ההשפעה על חוות הדעת‪ /‬דוח סקירה‪ :‬אי במקרה זה‪ ,‬כיוו שאי להתייחס למצבי בה‬ ‫נפגעת אי תלותו של רו"ח המבקר במסגרת חו"ד‪ /‬דוח הסקירה‪.‬‬ ‫אירוע ‪6‬‬ ‫רואה חשבו משה ירושלמי משמש כרואה חשבו מבקר של חברת תורמוס בע"מ‪ ,‬שהינה חברה‬ ‫פרטית‪ ,‬בשליטתו של מר יעקב איתני‪ .‬משה ירושלמי הינו שותפו של מר יעקב איתני בחברת‬ ‫צבעוני בע"מ שהינה חברה מסחרית פעילה‪.‬‬ ‫הסוגיה במקרה זה הינה הא רו"ח המבקר )רו"ח משה ירושלמי( של חברה פרטית )חברת‬ ‫תורמוס בע"מ( רשאי לקיי קשר עסקי ע בעל השליטה בגו& המבוקר‪.‬‬ ‫הפרסו הרלוונטי הינו‪ :‬תקנות רו"ח‪.‬‬ ‫סעי& ‪) 2‬ב( )‪ (6‬לתקנות רו"ח קובע כי אי התלות נפגעת א‪ ,‬בי היתר‪ ,‬המבקר‪/‬קרובו‪/‬עובד בכיר‬ ‫של המבקר קיימו‪ ,‬במישרי או בעקיפי‪ ,‬לרבות באמצעות תאגיד שבשליטת‪ ,‬קשר כלכלי או‬ ‫קשר עסקי מהותי ע הלקוח‪.‬‬ ‫לקוח מוגדר בתקנות רו"ח כמבוקר ומי ששולט במבוקר‪.‬‬ ‫לאור הנ"ל‪ ,‬במקרה זה נפגעת אי תלותו של רו"ח המבקר‪ ,‬משה ירושלמי‪.‬‬ ‫מבחינת ההשפעה על חוות הדעת‪ /‬דוח סקירה‪ :‬אי במקרה זה‪ ,‬כיוו שאי להתייחס למצבי בה‬ ‫נפגעת אי תלותו של רו"ח המבקר במסגרת חו"ד‪ /‬דוח הסקירה‪.‬‬ ‫אירוע ‪7‬‬ ‫שכר הטרחה של רואה חשבו משה ירדני בשל ביקורת דוחותיה הכספיי של חברת נורית בע"מ‬ ‫שהינה חברה ציבורית‪ ,‬נקבע על ידי מנכ"ל החברה‪.‬‬ ‫אירוע זה עוסק בסוגיה‪ :‬הא בחברה ציבורית )חברת נורית בע"מ( נית להתקיי מצב בו שכר‬ ‫רו"ח המבקר )רו"ח משה ירדני( נקבע על ידי מנכ"ל הגו& המבוקר?‬ ‫הפרסומי הרלוונטיי הינ‪ :‬החלטת הרשות ותקנות רו"ח‪.‬‬ ‫לפי סעי& ‪ 2.3‬להחלטת הרשות‪ ,‬אי תלותו של רו"ח נפגעת כאשר שכר הטרחה משול על ידי אד‬ ‫שעשוי להיות לו עניי בתוצאות הביקורת‪.‬‬ ‫במקרה הנ"ל השכר אינו משול על ידי המנכ"ל אלא נקבע על ידו‪.‬‬ ‫למרות זאת‪ ,‬סעי& ‪ 165‬לחוק החברות‪ ,‬התשנ"ט ‪ 1999‬קובע כי‪:‬‬ ‫" )א( שכרו של רו"ח המבקר עבור פעולת הביקורת יקבע בידי האסיפה הכללית‪ ,‬או בידי‬ ‫הדירקטוריו א הסמיכה אותו האסיפה הכללית לכ ובהתא לתנאי ההסכמה או א נקבע‬ ‫הדבר בתקנו ובהתא לקבוע בו‪.‬‬ ‫)ב( נקבע השכר עבור פעולת הביקורת בידי הדירקטוריו‪ ,‬ידווח הדירקטוריו לאסיפה השנתית של‬ ‫שכרו של רו"ח המבקר‪."...‬‬ ‫כלומר‪ ,‬לאור הנ"ל קביעת שכר רו"ח המבקר על ידי מנכ"ל הגו& המבוקר אינו תוא את הוראות‬ ‫החוק‪ .‬לכ‪ ,‬אסור ששכר רו"ח משה ירדני יקבע על ידי מנכ"ל נורית בע"מ‪ ,‬שהינו הגו& המבוקר‪.‬‬ ‫מבחינת ההשפעה על חוות הדעת‪ /‬דוח סקירה‪ :‬אי באפשרותו של רו"ח המבקר לחוות דעה על‬ ‫הדוחות הכספיי של הגו& המבוקר‪ ,‬אלא א יוודא ששכרו נקבע על ידי האסיפה הכללית או‬ ‫הדירקטוריו‪ ,‬בהתא לעניי ועל ידי כ תוסר תלותו במנכ"ל‪.‬‬ ‫הערה לגבי סעי& ב'‪:‬‬ ‫נסיבות המצריכות גילוי‪:‬‬ ‫בתקנות ניגוד ענייני נקבע כי בנושאי הבאי יש לתת גילוי בדוח רואה החשבו המבקר‪ ,‬א לא‬ ‫נית לכ גילוי בדוחות הכספיי או בדוח הדירקטוריו בחברה ציבורית‪:‬‬ ‫‪ .1‬ניהול חשבונות בעבור הלקוח‪.‬‬ ‫‪ .2‬מת הערכות שווי לתאגיד המאוחד בדוחות המבוקר‪ ,‬או לתאגיד הכלול בדוחות המאוחדי‬ ‫המהווה לפחות ‪ 25%‬מההו העצמי של המבוקר‪.‬‬ ‫‪ .3‬מת הערכות שווי ללקוח בתקופת הביקורת‪.‬‬ ‫‪ .4‬החזקה מעל ‪ 5%‬מני"ע של לקוח ע"י ב משפחה של המבקר‪ ,‬אלא א כ המבקר לא ידע ולא‬ ‫היה עליו לדעת על כ‪.‬‬ ‫‪ .5‬בהתא לתקנות‪:‬‬ ‫א( בחברה פרטית ב משפחה של רו"ח המטפל שאינו קרובו עובד‪/‬מועסק על ידי הלקוח‪.‬‬ ‫ב( בחברה פרטית כהונה של ב משפחתו של המבקר שאינו קרובו כנושא משרה בלקוח‪.‬‬ ‫גילוי כאמור‪ ,‬יינת ג ליחס בי הכנסותיו של המבקר מביקורת‪ ,‬לרבות ביקורת התאמת דוחות‬ ‫כספיי לצורכי מס לעומת כלל הכנסותיו של רואה החשבו המבקר מאותו לקוח‪ ,‬שהתקבלו בגי‬ ‫ביקורת או בגי עיסוקי אחרי שבה עסק רואה החשבו במהל שנת הביקורת‪ ,‬למעט‪:‬‬ ‫‪ .1‬מקרה בו היק& הכנסותיו מעיסוקי אחרי קט משליש;‬ ‫‪ .2‬העיסוק האחר היחיד שבו עסק רואה חשבו המבקר הוא ניהול חשבונות בעבור הלקוח )אלא‬ ‫א קיימי שירותי אחרי זניחי(‪.‬‬ ‫חשוב לציי כי הגילוי יינת רק כאשר לא קיימת פגיעה באי התלות בהתא‪ $‬לאמור בפרסומי‪,$‬‬ ‫לא נית לתת גילוי כאשר קיימת פגיעה באי התלות ובניגוד הענייני‪.$‬‬ ‫דוגמא לביאור בדוחות הכספיי למצב הראשו ניהול חשבונות בעבור הלקוח‪:‬‬ ‫ביאור ‪ 1‬כללי‪:‬‬ ‫‪...‬‬ ‫שירותי הנהלת חשבונות סופקו לחברה לדוגמא בע"מ ]במידה ורלוונטי לבעלי השליטה בחברה‬ ‫ולחברות מאוחדות של החברה המבוקרות על ידי[ על ידי רואה החשבו המבקר של החברה‬ ‫במסגרת עיסוקו האחר כהגדרתו בתקנות רואי חשבו )ניגוד ענייני ופגיעה באי תלות כתוצאה‬ ‫מעיסוק אחר(‪ ,‬התשס"ח ‪ 2008‬ובהנחיות בדבר אי תלות של רואי חשבו של לשכת רואי חשבו‬ ‫בישראל‪ .‬הכנסות רואה החשבו המבקר מעיסוקי אחרי עבור החברה ]במידה ורלוונטי עבור‬ ‫בעלי השליטה בחברה ועבור חברות מאוחדות של החברה המבוקרות על ידי[ מהוות כ ‪XX %‬‬ ‫מכלל הכנסותיו מביקורת ומייעו‪ -‬מס מהחברה ]במידה ורלוונטי מבעלי השליטה בחברה‬ ‫ומחברות מאוחדות של החברה המבוקרות על ידי[‪.‬‬ ‫במידה ולא נית גילוי למקרי הנ"ל במסגרת הדוחות הכספיי או בדוח הדירקטוריו בחברה‬ ‫ציבורית‪ ,‬יש לתת גילוי בדוח רואה החשבו המבקר‪.‬‬ ‫ניסוח הפסקה יהיה כדלקמ‪:‬‬ ‫"מבלי לסייג את חוות דעתנו הנ"ל‪ ,‬אנו מפני את תשומת הלב לכ כי ]תיאור המצב בו לכאורה‬ ‫נראית אי התלות כנפגעת[ ובהתא לתקנות רואי חשבו )ניגוד ענייני ופגיעה באי תלות כתוצאה‬ ‫מעיסוק אחר(‪ ,‬התשס"ח‪ 2008‬קיבלנו הסכמה בכתב של כל בעלי המניות למינויינו כמבקרי‬ ‫חשבונות‪".‬‬ ‫פתרו שאלה ‪ ,2‬מועד קי ‪:1998‬‬ ‫היות ולא נתו הא המבוקר הינו חברה ציבורית או פרטית יש להתייחס לגבי ההשלכות השונות‬ ‫הנובעות ממעמד המבוקר‪ .‬במסגרת התשובה יש להתייחס לגבי כל אירוע ל ‪ 2‬הפרסומי בנושא‪:‬‬ ‫‪ .1‬החלטה בדבר אי תלות המבקר כפי שפורסמה על ידי רשות ניירות ער )להל‪" :‬החלטת‬ ‫הרשות"(‪.‬‬ ‫‪ .2‬תקנות רואי חשבו )ניגוד ענייני ופגיעה באי תלות כתוצאה מעיסוק אחר(‪ ,‬התשס"ח‬ ‫‪ 2008‬כפי שפורסמו על ידי שר המשפטי )להל‪" :‬תקנות רו"ח"(‪.‬‬ ‫אירוע ‪1‬‬ ‫שכר טרחתו של רואה החשבו נקבע מראש לשנתיי‪.‬‬ ‫השאלה במקרה זה היא הא נית לקבוע מראש לשנתיי את שכר הטרחה של רו"ח המבקר‪.‬‬ ‫סעי& ‪ 2.1‬להחלטת הרשות קובע כי אי תלותו של רו"ח המבקר נפגעת במידה ותערי& שכר טרחה‬ ‫לא נקבע מראש‪ .‬כלומר‪ ,‬הסעי& דורש לסכ את שכר טרחתו של רו"ח המבקר מראש באופ‬ ‫המאפשר הרחבת היק& הביקורת‪.‬‬ ‫כמו כ‪ ,‬בהחלטת הוועד המרכזי של לשכת רואי חשבו מיו ‪ ,22.11.1993‬נקבע כי רואה חשבו‬ ‫רשאי לנקוב בשכר טרחה מראש‪ ,‬בתנאי ששכר הטרחה יהיה סביר בהתחשב בנאמר בכלל ‪13‬ב'‬ ‫בכללי ההתנהגות של לשכת רואי חשבו בישראל ]רמת הידע והכישורי הנדרשי‪ ,‬הזמ‬ ‫המושקע‪ ,‬רמת אחריות הכרוכה ועוד[‪.‬‬ ‫בנוס&‪ ,‬עפ"י סעי& ‪ 8‬ו' בגילוי הדעת ‪ 91‬בדבר מכתב התקשרות נית לכלול במכתב ההתקשרות‬ ‫הסדר שכר טרחה‪ ,‬ובתנאי שזה יתייחס לשירותי ביקורת של דוחות כספיי וביקורת דוח התאמה‬ ‫לצרכי מסי בלבד‪.‬‬ ‫אירוע ‪2‬‬ ‫רואה החשבו משמש כמבקר החשבונות של החברה מזה ‪ 25‬שני‪.‬‬ ‫במקרה הנדו אי הנחיה ספציפית לגבי פגיעה באי תלותו היות ורואה החשבו המבקר‪ ,‬מבקר את‬ ‫החברה מספר שני‪ ,‬א כיוו ואי התלות מתבטאת במצב נפשי של מודעות מתמדת המאפשר‬ ‫שיקול דעת ושיפוט ללא משוא פני וללא דעה קדומה‪ ,‬יש לבחו בהתא למבח האד הסביר כי‬ ‫אי התלות אינה נפגעת‪.‬‬ ‫יצויי כי רשות ניירות ער ניסתה להוביל מהל של רוטציה בכהונת רואה חשבו המבקר של‬ ‫חברה ציבורית‪ ,‬מהל אשר לא צלח‪.‬‬ ‫אירוע ‪3‬‬ ‫בנו של בעל השליטה בחברה עובד כמתמחה במשרד רואה החשבו‪ ,‬המשמש כמבקרי חשבונותיה‬ ‫של החברה‪.‬‬ ‫לגבי חברה ציבורית סעי& ‪ 6.1‬להחלטת הרשות קובע כי אי תלותו של רו"ח תפגע במידה‬ ‫והמבקר קרובו‪/‬ב משפחה של נושא משרה במבוקר‪ .‬בנוס&‪ ,‬סעי& ‪ 6.2‬לפרסו הנ"ל מציי כי אי‬ ‫התלות נפגעת כאשר המבקר )העוסק בפועל בביקורת( הינו קרובו‪/‬ב משפחה של אד השולט‬ ‫במישרי על נתוני או פעילות העשויה להשפיע בצורה מהותית על הדוחות הכספי של המבוקר‪.‬‬ ‫לכ‪ ,‬במידה ובנו של בעל השליטה מהווה חלק מצוות הביקורת של החברה שבבעלות אביו‪ ,‬נוצרת‬ ‫פגיעה באי התלות‪ .‬לעומת זאת‪ ,‬א הב עובד בצוות אחר לא נוצרת פגיעה באי התלות‪.‬‬ ‫לגבי חברה פרטית אי התייחסות לנושא במסגרת תקנות רו"ח ולכ נראה כי לא נוצרת במקרה‬ ‫זה פגיעה באי תלותו של רו"ח המבקר‪.‬‬ ‫אירוע ‪4‬‬ ‫רואה החשבו חת על ערבות להבטחת חובותיו של בעל עניי בחברה אותה הוא מבקר‪.‬‬ ‫לגבי חברה ציבורית סעי& ‪ 1.6.2‬להחלטת הרשות קובע כי אי תלותו של רו"ח המבקר נפגעת‬ ‫כאשר מתקיי מצב של מת הלוואה‪/‬ערבות ע"י מבקר‪/‬קרובו למבוקר‪/‬חברה א‪/‬חברה‬ ‫בת‪/‬חברה מסונפת‪/‬נושא משרה באחד מה‪/‬בעל עניי במבוקר‪ .‬לכ‪ ,‬במקרה הנ"ל אי התלות‬ ‫נפגעת‪.‬‬ ‫לגבי חברה פרטית סעי& ‪) 2‬ב( )‪ (6‬לתקנות רו"ח קובע כי אי התלות נפגעת כאשר‬ ‫המבקר‪/‬קרובו‪/‬עובד בכיר של המבקר קיימו‪ ,‬במישרי או בעקיפי‪ ,‬לרבות באמצעות תאגיד‬ ‫שבשליטת‪ ,‬קשר כלכלי או קשר עסקי מהותי ע הלקוח‪ ,‬לרבות ע נושאי משרה בלקוח או‬ ‫עובדי בכירי אחרי בו המשתתפי בקבלת החלטות ניהוליות בעבורו‪ ,‬בתקופת הביקורת או‬ ‫בשנה שקדמה לה‪.‬‬ ‫לעניי זה קשר כלכלי כולל ג מת ערבות‪.‬‬ ‫על פי חוק ניירות ער‪ ,‬התשכ"ח ‪ ,1968‬בעל עניי בתאגיד הינו כל אחד מאלה‪:‬‬ ‫)א( מי שמחזיק ב ‪ 5%‬או יותר מהו המניות המונפק של התאגיד או מכוח הצבעה בו‪ ,‬מי‬ ‫שראשי למנות דירקטור אחד או יותר מהדירקטורי של התאגיד או את מנהלו הכללי‪ ,‬מי‬ ‫שמכה כדירקטור של התאגיד או כמנהלו הכללי‪ ,‬או תאגיד שאד כאמור מחזיק ‪ 25%‬או‬ ‫יותר מהו המניות המונפק שלו או מכוח ההצבעה בו או רשאי למנות ‪ 25%‬או יותר‬ ‫מהדירקטורי שלו‪.‬‬ ‫)ב( חברת בת של התאגיד‬ ‫לכ‪ ,‬יש לבחו הא בעל עניי מהווה נושא משרה בלקוח או עובד בכיר ]לדוגמא‪ :‬הוא משמש‬ ‫כדירקטור או כמנכ"ל[‪ .‬במידה וכ נוצרת פגיעה באי התלות‪.‬‬ ‫אירוע ‪5‬‬ ‫רכושו של רואה החשבו מבוטח באמצעות סוכנות ביטוח המבוקרת על ידו‪ .‬הביטוח נעשה בתנאי‬ ‫שוק רגילי‪.‬‬ ‫תקנות רו"ח ]סעי& ‪) 2‬ב( )‪ [(6‬קובעות‪ ,‬בי היתר‪ ,‬כי אי התלות נפגעת כאשר המבקר‪/‬קרובו‪/‬עובד‬ ‫בכיר של המבקר קיימו‪ ,‬במישרי או בעקיפי‪ ,‬לרבות באמצעות תאגיד שבשליטת‪ ,‬קשר כלכלי‬ ‫או קשר עסקי מהותי ע הלקוח‪ ,‬לרבות ע נושאי משרה בלקוח או עובדי בכירי אחרי בו‬ ‫המשתתפי בקבלת החלטות ניהוליות בעבורו‪ ,‬בתקופת הביקורת או בשנה שקדמה לה למעט‬ ‫רכישת‪/‬השכרת נכס‪ ,‬טובי או שירות ע"י המבקר‪ ,‬שלא כדי לסחור בה‪ ,‬בתנאי שוק ובמהל‬ ‫עסקיו הרגיל של המבוקר‪ ,‬ובלבד שמדובר בעסקה שגרתית שאינה מהותית ללקוח ואשר על פי‬ ‫טיבה‪ ,‬אופיה ותנאיה מיועדת לציבור הרחב או לציבור לקוחות שאינו משרד רו"ח שהוא בעל‬ ‫מאפייני מיוחדי ‪.‬‬ ‫לכ‪ ,‬יש לבחו הא תנאי החריג לסעי& מתקיימי במקרה הנ"ל‪.‬‬ ‫לגבי חברה ציבורית ג כי סעי& ‪ 1.4.1‬להחלטת הרשות קובע ג כי אי התלות נפגעת במידה‬ ‫ולמבקר‪/‬קרובו קשר עסקי ע המבוקר‪/‬חברה א‪/‬חברה בת למעט עסקה שגרתית‪ ,‬סכו לא‬ ‫מהותי‪ ,‬מהל עסקי רגיל ובתנאי שוק‪.‬‬ ‫בנוס&‪ ,‬בהתא לסעי& ‪ 1.5‬להחלטת רשות לניירות ער‪ ,‬אי תלותו של רואה החשבו נפגעת במידה‬ ‫ונעשה ביטוח אחריות מקצועית של המבקר אצל המבוקר‪/‬חברת א‪/‬חברת בת שלו או של הא‪.‬‬ ‫לאור הנ"ל‪ ,‬לגבי חברה ציבורית אי התלות נפגעת לאור סעי& ‪ .1.5‬לעיל‪.‬‬ ‫אירוע ‪6‬‬ ‫עובד ביקורת בכיר מחזיק בניירות ער של חברה בת של חברה פרטית המבוקרת על ידי משרד‬ ‫רואי חשבו בו הוא מועסק‪ .‬החברה הבת מבוקרת על ידי רואי חשבו אחרי‪.‬‬ ‫סעי& ‪) 2‬ב( )‪ (7‬לתקנות רו"ח קובע כי אי התלות נפגעת כאשר המבקר‪/‬קרובו‪/‬עובד בכיר של‬ ‫המבקר מחזיקי בני"ע של הלקוח בשיעור כלשהו‪ ,‬או שה בעלי עניי בלקוח‪ ,‬או‬ ‫שהמבקר‪/‬קרובו ה בעלי עניי בתאגיד שבשליטת הלקוח שלא אוחד בדוחותיו של המבוקר‪,‬‬ ‫למעט קרובו של המבקר שהינו בעל עניי בהיותו דירקטור או מנכ"ל של תאגיד בשליטת הלקוח‬ ‫שלא אוחד בדוחותיו של המבוקר ‪.‬‬ ‫במקרה הנ"ל נראה שמדובר בעובד בכיר‪.‬‬ ‫בנוס&‪' ,‬לקוח'‪ ,‬על פי תקנות רו"ח‪ ,‬הינו המבוקר )כולל מי שמאוחד באות דוחות( ומי ששולט‬ ‫במבוקר‪ .‬במקרה שלנו חברה הבת מאוחדת על ידי החברה המבוקרת על ידי רו"ח המבקר‪ .‬לכ‬ ‫במקרה זה נפגעת אי תלותו של רו"ח המבקר‪.‬‬ ‫כיוו שהנ"ל נאסר בתקנות התשובה תקפה ג לגבי חברה פרטית וג ביחס לחברה ציבורית‪.‬‬ ‫אירוע ‪7‬‬ ‫שכר טרחתו של רואה החשבו מלקוח‪ ,‬שדוחותיו הכספיי מבוקרי על ידו‪ ,‬עלה בשנה קודמת‬ ‫על ‪ 20‬אחוזי משכר הטרחה הכולל של משרדו‪.‬‬ ‫בחברה פרטית‪:‬‬ ‫תקנות רו"ח ]סעי& ‪) 2‬ב( )‪ [(3‬קובעות כי אי התלות של רו"ח המבקר נפגעת כאשר ההכנסה מאותו‬ ‫לקוח עלתה על ‪ 25%‬מס כל ההכנסות של רו"ח המבקר‪/‬תאגיד רואי החשבו ותאגידי‬ ‫בשליטתו‪ ,‬במישרי או בעקיפי‪ ,‬למעט משרד בשלוש השני הראשונות להיווסדו‪ ,‬ובלבד שס כל‬ ‫ההכנסות מאותו לקוח לא עלה על ‪ 33%‬מס כל ההכנסות של רו"ח המבקר‪.‬‬ ‫כלומר‪ ,‬באירוע הנ"ל אי תלותו של רו"ח המבקר אינה נפגעת‪.‬‬ ‫לעומת זאת‪ ,‬בחברה ציבורית‪:‬‬ ‫סעי& ‪ 3.1‬להחלטת הרשות מציי כי אי התלות נפגעת כאשר הכנסה מהמבוקר‪/‬קבוצת מבוקרי‬ ‫קשורי עלתה‪ ,‬בשנת החשבו הקודמת‪ ,‬על ‪ 15%‬מהכנסות המשרד‪ ,‬בשנת החשבו האמורה‪,‬‬ ‫למעט משרד בשלוש השני הראשונות ממועד היווסדו‪ ,‬אז היק& ההכנסות יכול להגיע עד לכדי‬ ‫‪ 25%‬ובלבד שלא מדובר בארגו מחדש של פירמות קיימות )ללא הכנסות מתשקי& המבוקר או‬ ‫הכנסות חד פעמיות(‪.‬‬ ‫לכ‪ ,‬במידה ולא מדובר במשרד בשלוש השני הראשונות ממועד היווסדו‪ ,‬הרי שאי התלות נפגעת‪.‬‬ ‫לעומת זאת‪ ,‬במידה ומדובר בתקופה של שלוש השני הראשונות ממועד היווסדו של המשרד – אי‬ ‫התלות אינה נפגעת במקרה הנ"ל‪.‬‬ ‫אירוע ‪8‬‬ ‫רואה החשבו של החברה משמש ג כמבקרה הפנימי‪.‬‬ ‫סעי& ‪ (7) 3‬לתקנות רו"ח קובע כי אי התלות נפגעת כאשר אד ממשרד רו"ח המבקר מכה‬ ‫כמבקר פנימי של הלקוח‪/‬עוסק בביקורת פנימית של הלקוח מטע המבקר הפנימי‪ ,‬במסגרת‬ ‫תפקידו כמבקר פנימי של הלקוח‪.‬‬ ‫כמו כ‪ ,‬סעי& ‪ 4.3‬בהחלטת הרשות מציי כי אי התלות אינה נשמרת במידה ומתקיי מצב של‬ ‫כהונת המבקר כמבקר פני של המבוקר‪.‬‬ ‫לאור הנ"ל‪ ,‬בכל מקרה נפגעת אי תלותו של רו"ח המבקר במידה והוא משמש ג כמבקר הפני‬ ‫של הגו& המבוקר במקביל לעבודתו‪.‬‬ ‫אירוע ‪9‬‬ ‫לרואה החשבו הסדר ע בעלי מניותיה של חברה המבוקרת על ידו‪ ,‬לפיו ישופה על יד על כל נזק‬ ‫שייגר לו בשל תביעות נגדו בהקשר לעבודתו כרואה החשבו של החברה‪.‬‬ ‫בחברה ציבורית‪ :‬סעי& ‪ 5.7‬להחלטת הרשות קובע כי אי התלות נפגעת במידה וקיי הסדר‬ ‫לשיפוי‪/‬ביטוח המבקר בידי המבוקר‪/‬מי מטעמו‪ ,‬בשל חיוב שמקורו באחריותו המקצועית של‬ ‫המבקר לעבודת הביקורת‪.‬‬ ‫לאור הנ"ל‪ ,‬לגבי חברה ציבורית‪ ,‬נפגעת אי תלותו של רו"ח המבקר‪.‬‬ ‫לגבי חברה פרטית‪ :‬במקרה הנדו אי הנחיה ספציפית ביחס לנושא‪ ,‬א כיוו ואי התלות‬ ‫מתבטאת במצב נפשי של מודעות מתמדת המאפשר שיקול דעת ושיפוט ללא משוא פני וללא‬ ‫דעה קדומה וכ כיוו שהמבקר צרי להיות לא רק בלתי תלוי בגו& המבוקר בפועל‪ ,‬אלא עליו ג‬ ‫להראות ככזה בעיני משקי&‪ ,‬יש לבחו בהתא למבח האד הסביר כי אי התלות אינה נפגעת‪.‬‬ ‫אירוע ‪10‬‬ ‫החברה לא שילמה לרואה החשבו שלה את שכר טרחתו לשלוש השני האחרונות‪.‬‬ ‫סעי& ‪) 2‬ב( )‪ (4‬לתקנות רו"ח קובע כי חזקה שרו"ח מצוי בניגוד ענייני או שנפגעה אי תלותו‬ ‫במבוקר א קיי חוב משמעותי של שכר טרחה שחל& מועד פרעונו‪ ,‬למעט א המבוקר מצוי‬ ‫בהליכי פירוק‪ ,‬הקפאת הליכי או בהליכי כינוס של נכסיו או של עיקרי נכסיו‪.‬‬ ‫לכ‪ ,‬לגבי חברה פרטית‪ ,‬יש לבחו הא החריג מתקיי‪ .‬כלומר הא המבוקר מצוי בהליכי‬ ‫פירוק‪ ,‬הקפאת הליכי או בהליכי כינוס של נכסיו או של עיקרי נכסיו‪ .‬במידה והתשובה חיובית ‬ ‫לא נפגעת אי תלותו של רו"ח המבקר‪ .‬לעומת זאת‪ ,‬במידה והחריג אינו מתקיי אי תלותו של‬ ‫רו"ח המבקר נפגעת במקרה הנ"ל‪.‬‬ ‫לגבי חברה ציבורית‪:‬‬ ‫סעי& ‪ 2.5‬להחלטת הרשות קובע כי אי תלות נפגעת במידה וטר נפרע שכר טרחה שהגיע מועד‬ ‫תשלומו‪.‬‬ ‫לכ‪ ,‬לגבי חברה ציבורית בכל מקרה אי התלות נפגעת כתוצאה מכ שהחברה לא שילמה לרואה‬ ‫החשבו שלה את שכר טרחתו לשלוש השני האחרונות‪.‬‬