‫דף ‪ 1‬מתוך ‪ 3‬רמי אריה‪ ,‬עורך דין ורואה חשבון ‪ -‬מיסים ועסקים בע"מ ‪ ::‬בעלי שליטה‪ -‬מודלים אפשריים לאור תיקון ‪...0‬‬
‫בעלי שליטה‪ -‬מודלים אפשריים לאור תיקון ‪ 190‬לפקודת מס‬
‫הכנסה‬
‫דף הבית ‪ <-‬מס הכנסה ‪ <-‬מאמרים ‪ -‬מס הכנסה ‪ <-‬בעלי שליטה‪ -‬מודלים אפשריים לאור תיקון ‪ 190‬לפקודת‬
‫מס הכנסה‬
‫בעלי שליטה‪ -‬מודלים אפשריים לאור תיקון ‪ 190‬לפקודת מס הכנסה‬
‫צביקה משבנק ‪ ,‬רו"ח‬
‫תיקון ‪ 190‬לפקודה שנכנס לתוקף ביום ‪ 01.01.2012‬מתייחס בין היתר גם לבעלי שליטה ומאפשר‬
‫הגדלת הטבות המס לאוכלוסייה זו‪ .‬במסגרת התיקון תוקן סעיף ‪ (9)32‬לפקודה שעוסק בהגבלת‬
‫הוצאות עבור בעלי שליטה והתוצאה הנה כדלקמן‪:‬‬
‫‪ .1‬ההוצאה המותרת לחברה בגין הפרשה לפיצויים לא תשתנה – עד ‪ ₪ 11,950‬לשנה )‪₪ 996‬‬
‫לחודש( – ללא שינוי‪.‬‬
‫‪ .2‬ההוצאה המותרת לחברה בגין הפרשה לקרן השתלמות לא תשתנה – עד ‪ 4.5%‬משכר שנתי עד‬
‫‪ ₪ 15,712) ₪ 188,544‬לחודש( – ללא שינוי‪.‬‬
‫‪ .3‬ההוצאה המותרת לחברה בגין הפרשה למרכיב התגמולים בקופת גמל לקצבה‪:‬‬
‫‪ .3.1‬לא תוטל יותר מגבלה להוצאה זו ומשכך ההוצאה בגין בעל שליטה תהא מותרת לחברה‬
‫כמו עבור כל שכיר אחר בישראל‪.‬‬
‫‪ .3.2‬משכך‪ ,‬החל מיום ‪ 01.01.2012‬ניתן להפריש על חשבון החברה עד ‪ 7.5%‬משכר עד ‪4‬‬
‫פעמים השכר הממוצע במשק מבלי שבעל השליטה יהיה חייב במס במועד ההפרשה ומנגד‬
‫החברה רשאית לדרוש את מלוא הסכום שהופרש על‪-‬ידה כהוצאה‪ .‬יש לזכור שההפרשה‬
‫בשיעור ‪ 7.5%‬כוללת גם את ההפרשה לאובדן כושר עבודה‪.‬‬
‫‪ .4‬ההוצאה המותרת לחברה בגין קצבה שתשלם לבעל שליטה או לקרובו תוגבל בקצבה בגובה‬
‫משכורתו הממוצעת בכל תקופת העבודה * ‪ 1.5%‬לכל שנת עבודה בחברה‪.‬‬
‫‪ .4.1‬בהיעדר תקרה‪ ,‬ניתן היה להבין כי חברה רשאית לשלם לבעל שליטה או לקרובו שפרשו‬
‫ממנה קצבה חודשית ללא כל מגבלה ולדרוש סכום זה כהוצאה על בסיס חודשי‪.‬‬
‫‪ .4.2‬בתיקון ‪ 190‬לפקודה המחוקק בחר להגביל את גובה הקצבה החודשית שתותר לחברה‬
‫כהוצאה ולהעמידה על משכורתו הממוצעת של בעל השליטה או של קרובו‪ ,‬לפי העניין‪ ,‬בכל‬
‫תקופת העבודה * ‪ 1.5%‬לכל שנת עבודה בחברה‪.‬‬
‫‪ .5‬בשל המגבלות השונות שהוטלו על בעלי השליטה פיתחנו בשנים האחרונות מודלים שונים‬
‫ומגוונים במטרה למקסם את הטבות המס בכפוף למגבלות אלה‪ .‬כך צמחו להם שני מודלים‬
‫עיקריים )ניתן גם לשלב בניהם בצורות שונות(‪:‬‬
‫‪ .5.1‬הפרשה לפיצויים בלבד על חשבון החברה עד לתקרת ההוצאה המותרת בסעיף ‪(9)32‬‬
‫לפקודה והפרשה לתגמולים בלבד על‪-‬ידי בעל השליטה באופן עצמאי כעמית מוטב על שכר‬
‫לא מבוטח עד לתקרה הקבועה בסעיפים ‪ 47‬ו‪45 -‬א לפקודה לגבי עמית מוטב‪.‬‬
‫את יתרת כספי הפיצויים החברה תשלם לבעל השליטה במועד הפרישה והסכום הנ"ל יותר‬
‫לחברה כהוצאה‪ .‬בכך קיים סיכון מסוים כי לא בטוח שלחברה יהיו מקורות מימון להוצאה‬
‫זו בשנת הפרישה וכן כדי שהדבר יחסוך לחברה מס על החברה להיות רווחית למס בשנת‬
‫התשלום וזאת לפחות בגובה הפיצויים שישולמו על‪-‬ידה לבעל השליטה‪ .‬אולם סיכון זה‬
‫קטן יותר מהסיכון שקיים במודל שיתואר בסעיף ‪ 5.2‬להלן שהרי מדובר בסכום קטן יותר‬
‫)השלמה בלבד(‪.‬‬
‫‪ .5.2‬הפרשה לתגמולים בלבד בקופת גמל לקצבה על חשבון החברה עד לתקרת ההוצאה‬
‫המותרת בסע יף ‪ (9)32‬לפקודה )לרבות ה פקדה מקבילה ש ל בעל השליטה( והפרשה‬
‫‪24/06/2012‬‬
‫‪http://www.ralc.co.il/site-article-op-print-id-3447.html‬‬
‫דף ‪ 2‬מתוך ‪ 3‬רמי אריה‪ ,‬עורך דין ורואה חשבון ‪ -‬מיסים ועסקים בע"מ ‪ ::‬בעלי שליטה‪ -‬מודלים אפשריים לאור תיקון ‪...0‬‬
‫לתגמולים בלבד על‪-‬ידי בעל השליטה באופן עצמאי על יתרת השכר הלא מבוטח עד לתקרה‬
‫הקבועה בסעיפים ‪ 47‬ו‪45 -‬א לפקודה לעמית מוטב‪.‬‬
‫את כל כספי הפיצויים החברה תשלם לבעל השליטה במועד הפרישה וכל הסכום יותר‬
‫לחברה כהוצאה‪ .‬בכך קיים סיכון מסוים כי לא בט וח שלחברה יהיו מקורות מימון‬
‫להוצאה זו בשנת הפרישה וכן כדי שהדבר יחסוך לחברה מס על החברה להיות רווחית למס‬
‫בשנת התשלום וזאת לפחות בגובה הפיצויים שישולמו על‪-‬ידה לבעל השליטה‪ .‬היעדר‬
‫ההפרשה לפיצויים מטרידה בעלי שליטה רבים ש חוששים כי בחברה לא יוותר כסף‬
‫לתשלום כספי הפיצויים או שכתוצאה מבעיות אלה ואחרות הם לא יקבלו את כספי‬
‫הפיצויים המגיעים להם במועד הפרישה‪.‬‬
‫‪ .6‬על‪-‬אף האמור לעיל‪ ,‬בעלי שליטה רבים החליטו בכל זאת להפריש כספים מעבר לתקרות ההוצאה‬
‫המותרות ובלבד שיחסכו עבורם כספים למועד הפרישה‪ .‬הדבר מתייחס הן למרכיב הפיצויים‬
‫והן למרכיב התגמולים שבקופה‪ .‬יש לזכור כי ההפרשה העודפת למרכיב הפיצויים אינה מותרת‬
‫לחברה כהוצאה אך אינה נזקפת כהכנסה לבעל השליטה במועד ההפרשה‪ .‬כמו‪-‬כן‪ ,‬ההפרשה‬
‫העודפת למרכיב התגמולים אינה מותרת לחברה כהוצאה אך אינה נזקפת כהכנסה לבעל‬
‫השליטה במועד ההפרשה כל עוד לא היתה חריגה מהתקרה הקבועה בסעיף ‪)3‬ה‪ (3‬לפקודה‪ .‬כל‬
‫הפרשה שתעלה על תקרה זו חייבת במס בידי בעל השליטה כבר במועד ההפרשה‪ .‬חשוב להדגיש‬
‫כי סכומים שנזקפו כהכנסה לבעל השליטה במועד ההפרשה לפי סעיף ‪)3‬ה‪ (3‬לפקודה יותרו‬
‫לחברה כהוצאה בכל מקרה‪.‬‬
‫תיקון ‪ 190‬לפקודה מחייב אותנו לבצע שינויים במודלים אלה כפי שיוצגו להלן‪.‬‬
‫מודל א' – פיצויים בלבד על חשבון החברה ‪ +‬הפרשות כעמית מוטב )ללא שינוי(‬
‫לצורך הדוגמא ניקח בעל שליטה עם שכר של ‪ 4‬פעמים השכר הממוצע במשק )‪.(₪ 34,476‬‬
‫‪ .1‬החברה תפריש עבור בעל השליטה ‪ ₪ 996‬לחודש למרכיב הפיצויים בקופת גמל לא משלמת‬
‫לקצבה‪ .‬ההוצאה מותרת לחברה והסכום פטור ממס בידי בעל השליטה במועד ההפרשה‪.‬‬
‫‪ .2‬כל שכרו של בעל השליטה נחשב לשכר שאינו מבוטח באמצעות המעביד‪.‬‬
‫‪ .3‬בעל השליטה יפריש בקופת גמל לקצבה באופן עצמאי כעמית מוטב סכום השווה ל‪ 16% -‬בעד‬
‫שכר לא מבוטח בסך ‪) ₪ 17,000‬תקרת הכנסה מזכה לעמית מוטב(‪ .‬בגין הפרשה זו יקבל ניכוי‬
‫בשיעור ‪ 11%‬ופרמיה לזיכוי ממס בשיעור ‪ .5%‬שיעור הזיכוי ממס יהיה ‪ 35%‬בכל הקופות‪.‬‬
‫‪ .4‬מעבר לכך‪ ,‬ניתן לדרוש הוצאה בשיעור ‪ 3.5%‬לאובדן כושר עבודה בשל שכר עד ‪ 4‬פעמים השכר‬
‫הממוצע במשק )‪ .(₪ 1,207‬הוצאה זו אפשרית בחברה או אצל בעל השליטה אם ישלם זאת‬
‫בעצמו‪.‬‬
‫‪ .5‬את יתרת כספי הפיצויים החברה תשלם לבעל השליטה במועד הפרישה והסכום הנ"ל יותר‬
‫לחברה כהוצאה‪.‬‬
‫מודל ב' – פיצויים ותגמולים על חשבון החברה‬
‫לצורך הדוגמא ניקח בעל שליטה עם שכר של ‪ 4‬פעמים השכר הממוצע במשק )‪.(₪ 34,476‬‬
‫‪ .1‬החברה תפריש עבור בעל השליטה ‪ 7.5%‬משכר בסך ‪ (₪ 2,586) ₪ 34,476‬למרכיב התגמולים‬
‫בקופת גמל לקצבה‪ .‬ההוצאה מותרת לחברה והסכום אינו חייב במס בידי בעל השליטה במועד‬
‫ההפרשה‪.‬‬
‫‪ .2‬יש לזכור שההפרשה בשיעור ‪ 7.5%‬על חשבון החברה כבר כוללת את מרכיב ההפרשה לאובדן‬
‫כושר עבודה‪.‬‬
‫‪ .3‬החברה תפריש עבור בעל השליטה ‪ ₪ 996‬לחודש למרכיב הפיצויים בקופת גמל לקצבה‪ .‬ההוצאה‬
‫מותרת לחברה והסכום אינו חייב במס בידי בעל השליטה במועד ההפרשה‪.‬‬
‫‪ .4‬ניתן לבצע את ההפרשה לפיצויים בקופה לא משלמת לקצבה‪ .‬לחילופין‪ ,‬ניתן לבצע את ההפרשה‬
‫לפיצויים גם בקופה משלמת לקצבה ובלבד שהתגמולים אף הם הופקדו בה )עונה לתנאי‬
‫שהופקדו בה לפחות ‪ 5%‬על חשבון מרכיב תגמולי המעביד לפי תקנה ‪ 19‬לתקנות קופות הגמל(‪.‬‬
‫‪ .5‬את יתרת כספי הפיצויים החברה תשלם לבעל השליטה במועד הפרישה והסכום הנ"ל יותר‬
‫‪24/06/2012‬‬
‫‪http://www.ralc.co.il/site-article-op-print-id-3447.html‬‬
‫דף ‪ 3‬מתוך ‪ 3‬רמי אריה‪ ,‬עורך דין ורואה חשבון ‪ -‬מיסים ועסקים בע"מ ‪ ::‬בעלי שליטה‪ -‬מודלים אפשריים לאור תיקון ‪...0‬‬
‫לחברה כהוצאה‪.‬‬
‫מודל ג' – פיצויים ותגמולים על חשבון החברה ‪ +‬הפרשות כעמית מוטב‬
‫לצורך הדוגמא ניקח בעל שליטה עם שכר של ‪ 4‬פעמים השכר הממוצע במשק )‪.(₪ 34,476‬‬
‫‪ .1‬החברה תפריש עבור בעל השליטה ‪ 7.5%‬משכר בסך ‪ (₪ 1,948) ₪ 25,976‬למרכיב התגמולים‬
‫בקופת גמל לקצבה‪ .‬ההוצאה מותרת לחברה והסכום פטור ממס בידי בעל השליטה במועד‬
‫ההפרשה‪.‬‬
‫‪ .2‬יש לזכור שההפרשה בשיעור ‪ 7.5%‬על חשבון החברה כבר כוללת את מרכיב ההפרשה לאובדן‬
‫כושר עבודה‪.‬‬
‫‪ .3‬החברה תפריש עבור בעל השליטה ‪ ₪ 996‬לחודש למרכיב הפיצויים‪ .‬ההוצאה מותרת לחברה‬
‫והסכום פטור ממס בידי בעל השליטה במועד ההפרשה‪.‬‬
‫‪ .4‬ניתן לבצע את ההפרשה לפיצויים בקופה לא משלמת לקצבה‪ .‬לחילופין‪ ,‬ניתן לבצע את ההפרשה‬
‫לפיצויים גם בקופה משלמת לקצבה ובלבד שהתגמולים אף הם הופקדו בה )עונה לתנאי‬
‫שהופקדו בה לפחות ‪ 5%‬על חשבון מרכיב תגמולי המעביד לפי תקנה ‪ 19‬לתקנות קופות הגמל(‪.‬‬
‫‪ .5‬יתרת השכר של ‪ ₪ 8,500‬נחשבת לשכר שאינו מבוטח באמצעות המעביד‪.‬‬
‫‪ .6‬בעל השליטה יפקיד בקופת גמל לקצבה באופן עצמאי כעמית מוטב סכום השווה ל‪ 16% -‬בעד‬
‫שכר לא מבוטח בסך ‪ .(₪ 1,360) ₪ 8,500‬בגין הפקדה זו יקבל ניכוי בשיעור ‪ 11%‬ופרמיה‬
‫לזיכוי ממס בשיעור ‪ .5%‬שיעור הזיכוי ממס יהיה ‪ 35%‬בכל הקופות‪.‬‬
‫‪ .7‬מעבר לכך‪ ,‬ניתן לדרוש הוצאה בשיעור ‪ 3.5%‬לאובדן כושר עבודה בעד שכר לא מבוטח בסך‬
‫‪ .(₪ 298) ₪ 8,500‬הוצאה זו אפשרית בחברה או אצל בעל השליטה אם ישלם זאת בעצמו‪.‬‬
‫‪ .8‬את יתרת כספי הפיצויים החברה תשלם לבעל השליטה במועד הפרישה והסכום הנ"ל יותר‬
‫לחברה כהוצאה‪.‬‬
‫רמי אריה‪ ,‬עורך דין ורואה חשבון ‪ -‬מיסים ועסקים בע"מ‬
‫דוא"ל‪[email protected] :‬‬
‫תאריך פרסום‪24/6/2012 :‬‬
‫‪http://www.ralc.co.il/site-article-op-a-id-3447.html‬‬
‫‪24/06/2012‬‬
‫‪http://www.ralc.co.il/site-article-op-print-id-3447.html‬‬